IBPBI/1/423-20/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 8 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie elementów szalunków budowlanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie elementów szalunków budowlanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W październiku 2007 r. Spółka zakupiła sprzęt budowlany (tj. płyty szalunkowe, dźwigary, klemy, podpory stropowe, ramy szalunkowe), przeznaczony do wielokrotnego użytku przy budowach domów, autostrad, hal, murów oporowych itp. Sprzęt ten składa się z kilkudziesięciu elementów powiązanych ze sobą (mogą tworzyć jedną konstrukcję lub kilka małych niezależnych od siebie). Wartość zakupionego sprzętu w 2007 r. wynosiła 87.722,12 zł. Według klasyfikacji środków trwałych nie można zaliczyć ww. sprzętu do środków trwałych, chociaż okres ich użytkowania przekracza 1 rok. W chwili zakupu Spółka zakwalifikowała sprzęt, jako koszt bezpośredni i zaksięgowała na konta zespołu "4" (Zużycie materiałów). Uczestnicząc w szkoleniach podatkowych konsultowany był ten przypadek, co do zaliczenia ww. sprzętu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Na koniec 2007 r. szalunki te zostały wyksięgowane z kosztów podatkowych i zaksięgowane jako materiały w użytkowaniu na konta zespołu "3" (Materiały). W 2008 r. zostały zakupione następne szalunki o wartości 45.805,19 zł które również zostały zaksięgowane na konta zespołu "3". W 2010 r. zakupiono dodatkowo szalunki za kwotę 25.425,00 zł, a w 2011 r. za kwotę 146.982,81 zł.

W 2008 r. Spółka wykonywała usługi budowlane tym sprzętem, natomiast w 2009 r. zaprzestała wykonywania usług budowlanych z myślą o ewentualnej sprzedaży tych szalunków. Jednak ze względu na małe zainteresowanie ich zakupem w połowie 2010 r. Spółka zdecydowała się ponownie zaistnieć w branży budowlanej, ale jako wynajmujący sprzęt budowlany. Od wystawianych faktur odprowadzany jest podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można dokonać odpisów aktualizacyjnych materiałów (szalunków) zaksięgowanych na kontach zespołu "3", jeżeli nie, to czy i w którym momencie szalunki te powinny zostać zaksięgowane w koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, że w księgach handlowych szalunki zostały zaksięgowane na kontach zespołu "3", a od 2007 r. nie zostały one ujęte w kosztach podatkowych, na koniec 2010 r. została przeprowadzona wycena i utrata wartości aktywów obrotowych. Zgodnie z zasadą zapasy na dzień bilansowy wyceniane są według cen nabycia nie wyższych od ich cen sprzedaży netto na ten dzień. Według wyceny i konsultacji z firmami i przyjętymi normami zużycia tych szalunków, odpis aktualizacyjny wyliczono na 10% utraty wartości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów,

* być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z kolei w myśl art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

W świetle cytowanych przepisów, składniki majątku trwałego mogą zostać zaliczone do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowią własność lub współwłasność podatnika,

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* składniki te są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo zostały oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

W myśl art. 16d ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z kolei w myśl art. 16f ust. 3 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z powyższych unormowań wynika, iż podatnik nabywając lub wytwarzając składnik majątku o cechach środka trwałego, którego wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł (jest równa lub niższa), dla celów podatkowych może:

Natomiast gdy wartość początkowa środka trwałego w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł, podatnik jest obowiązany dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z wyjątkiem środków trwałych wymienionych w art. 16c tej ustawy).

Jednocześnie dodaje się, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 16i ustawy), stanowiącym załącznik nr 1 do ww. ustawy, który odwołuje się do odpowiedniego symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych, która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622), a w stanie prawnym obowiązującym w latach 2007-2010 rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.)

Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustaleniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Przez środki trwałe rozumie się w Klasyfikacji Środków Trwałych rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się w Klasyfikacji Środków Trwałych pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy osiedla, zespoły komputerowe lub rusztowania składające się z szeregu pojedynczych elementów, które nie mogą funkcjonować samodzielnie.

Zgodnie z ww. Klasyfikacją Środków Trwałych szalunki budowlane należy zaliczyć do Grupy 8 rodzaj 808 - "Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie".

Wnioskodawca wskazał, iż zakupił sprzęt budowlany, (tj. płyty szalunkowe, dźwigary, klemy, podpory stropowe, ramy szalunkowe), przeznaczony do wielokrotnego użytku przy budowach domów, autostrad, hal, murów oporowych itp. Sprzęt ten składa się z kilkudziesięciu elementów powiązanych ze sobą (mogą tworzyć jedną konstrukcję lub kilka małych niezależnych od siebie).

W kwestii rozstrzygnięcia, czy ww. elementy szalunku stanowić mogą odrębne środki trwałe, istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie, czy elementy te można uznać za kompletne i zdatne do użytku.

Szalunek jest konstrukcją budowlaną tymczasową służącą do wielokrotnego użytku składającą się z wielu elementów. Poszczególne elementy szalunku nie mogą funkcjonować oddzielnie, wymagają one montażu, instalowania i dopiero wówczas stanowią urządzenie (narzędzie) kompletne i zdatne do użytku.

Jednocześnie należy stwierdzić, że to podatnik dokonuje oceny, czy dany środek trwały jest kompletny i zdolny do użytku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego m.in. wynika, iż nabyte przez Wnioskodawcę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej elementy szalunków budowlanych można pogrupować w dowolne zestawy o różnej wielkości i w konsekwencji o różnej wartości.

Zatem jeżeli wartość danego kompletu, tj. szalunku wykonanego na potrzeby konkretnej budowy, przekraczała 3.500 zł (składnik majątku wprowadzony do ewidencji środków trwałych), to z chwilą oddania go po raz pierwszy do używania, Wnioskodawca winien był zaliczyć wydatki z nim związane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z art. 16a-16m ustawy. W ten sam sposób należało postąpić z każdym kolejnym kompletem, którego wartość początkowa przekraczała 3.500 zł.

Jeżeli natomiast wartość początkowa danego kompletu, na który składają się poszczególne jego elementy, nie przekraczała 3.500 zł, to podatnik miał możliwość wyboru, tj. zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów wydatków z nim związanych, bądź też uznania go za środek trwały i dokonywania jednorazowej amortyzacji, bądź też dokonywania odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 16h-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wskazał również, iż w połowie 2010 r. zamierzał zaistnieć w branży budowlanej, jako wynajmujący wskazany we wniosku sprzęt budowlany (szalunki).

W związku z powyższym należy wskazać, iż oddanie do używania na podstawie umowy najmu rusztowań, których wartość początkowa przekraczała 3.500 zł, składających się z różnych, wcześniej utworzonych (w tym nie oddanych do użytkowania na podstawie umowy najmu) zestawów nie pozbawiło Wnioskodawcy możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Z uwagi na powyższe, czasowy brak wykorzystania poszczególnych elementów rusztowań (z po raz pierwszy utworzonych kompletów), w przypadku kontynuowania prowadzonej działalności w której te środki były wykorzystywane, bądź też, ich wynajem w innym komplecie, nie spowodował utraty prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszt uzyskania przychodów na podstawie wyżej cytowanego art. 15 ust. 6 ustawy.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, że szalunki winny być ujęte w księgach handlowych, jako materiały w użytkowaniu, a do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć odpis aktualizacyjny wartość aktywów obrotowych należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie natomiast do art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

W związku z powyższym zauważyć należy, iż przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.), nie są przepisami prawa podatkowego, co oznacza, iż nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. W konsekwencji, brak jest podstaw prawnych do oceny skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego na gruncie ww. ustawy o rachunkowości.

Niezależnie od powyższego, należy zauważyć, że z uwagi na odmienne cele i założenia polityki bilansowej i podatkowej przepisy ustawy o rachunkowości nie są podatkotwórcze, co zostało wielokrotnie potwierdzone w orzecznictwie sądowym.

Przykładowo można w tym zakresie wymienić wyroki:

* WSA we Wrocławiu z dnia 28 października 2010 r., Sygn. akt I SA/Wr 36/10,

* WSA w Szczecinie z dnia 13 maja 2010 r., Sygn. akt I SA/Sz 132/10,

* WSA w Rzeszowie z dnia 3 września 2009 r., I SA/Rz 628/09.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.