IBPBI/1/415-953/10/RM - Skutki podatkowe wniesienia przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki partnerskiej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 27 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki partnerskiej - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 września 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki partnerskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wykonywaniu wolnego zawodu radcy prawnego w ramach indywidualnej kancelarii. Wspólnie z inną osobą również wykonującą wolny zawód radcy prawnego w ramach kancelarii, zawiązał spółkę partnerską, która w niedalekiej przyszłości powinna zostać zarejestrowana przez sąd. Wnioskodawca, po utworzeniu spółki partnerskiej, rozważa możliwość wniesienia do spółki tytułem wkładu swojego przedsiębiorstwa w postaci kancelarii radcy prawnego. Przedsiębiorstwo to stanowi w świetle art. 551 kodeksu cywilnego zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. W skład przedsiębiorstwa wchodzi: nazwa przedsiębiorstwa, własność ruchomości, w tym mebli, urządzeń biurowych, komputerów, materiałów, itp., prawa wynikające z umów, m.in. najmu lokalu lub innych usług związanych z działalnością przedsiębiorstwa, majątkowe prawa autorskie, know-how oraz tzw. Klientela, tj. umowy podpisane z kontrahentami na prowadzenie obsługi prawnej. Część ww. składników majątku widnieje w Ewidencji Środków Trwałych i jest amortyzowana.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego wniesienie do spółki partnerskiej tytułem wkładu przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, spowoduje konieczność zapłaty przez Wnioskodawcę podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 9 ust. 1 PIT, opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody. W art. 14 ust. 2 pkt 1 PIT wskazano, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby tej działalności składników majątku, będących środkami trwałymi, składnikami majątku, których wartość początkowa nie przekracza 1.500 zł, wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Z przepisu tego wynika, że nieodpłatne zbycie ww. składników majątku jest neutralne podatkowo, co ma swoje uzasadnienie w tym że fizycznie podatnik nie otrzymuje w zamian żadnego świadczenia, które mogłoby być uznane za przychód. Ponadto w art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT wskazano, że za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Spółka partnerska nie posiada osobowości prawnej, ani nie jest spółdzielnią, zatem określenie w umowie spółki wartości udziału kapitałowego wspólnika, w żadnym razie nie może być kwalifikowane jako uzyskanie przychodu z kapitałów pieniężnych.

Wnioskodawca wskazuje, że organy podatkowe prezentują stanowisko, zgodnie z którym wniesienie wkładu do spółki osobowej stanowi odpłatne zbycie nieruchomości, gdyż wnoszący otrzymuje w zamian udział kapitałowy. W ocenie Wnioskodawcy takie stanowisko jest błędne, ponieważ otrzymany udział kapitałowy pozwala jedynie na określenie przyszłych praw wspólnika, w tym prawa do udziału w zysku, który stanowić będzie jednak przychód opodatkowany z innego tytułu niż wniesienie wkładu do spółki. Ponadto udział ten jest przede wszystkim wyznacznikiem praw korporacyjnych, związanych z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Ewentualna korzyść majątkowa z uczestnictwa w spółce osobowej będzie więc efektem podejmowanych przedsięwzięć jako bilans zysków i strat powstałych w okresie rozliczeniowym. Samo wniesienie wkładu nie powoduje więc po stronie wnoszącego powstania przychodu.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał następujące wyroki:

* Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 12 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke 329/10,

* Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 sierpnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 384/09,

* Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 2926/08,

* Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3103/08,

* Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1628/09,

* Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 29 kwietnia 2009 r., sygn. I SA/Ke 121/09.

Reasumując w opinii Wnioskodawcy, czynność wniesienia wkładu (aportu) przedsiębiorstwa do spółki partnerskiej stanowi nieodpłatne zbycie, które nie prowadzi do powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 55 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.c.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Katalog składników przedsiębiorstwa, ujęty w ww. art. 551 k.c. nie ma charakteru zamkniętego. Stosownie natomiast do art. 552 k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - dalej "k.s.h."), przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Zgodnie z art. 86 § 1 k.s.h. spółką partnerską jest spółka osobowa utworzona przez wspólników (partnerów) w celu wykonywania wolnego zawodu w spółce prowadzącej przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Stosownie do art. 8 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 k.s.h. wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż z punktu widzenia prawa cywilnego w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki partnerskiej dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa, będącego przedmiotem wniesienia.

Wskazać również należy, iż sama ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje pośrednio, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki partnerskiej stanowi odpłatne zbycie. W myśl bowiem art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, że przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera szczególnych unormowań w zakresie odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa. W efekcie w przypadku odpłatnego zbycia przedsiębiorstwa zastosowanie znajdą, co do zasady, przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątkowych (zarówno materialnych jak i niematerialnych), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyjątek od powyższej zasady dotyczy wyłącznie tych składników przedsiębiorstwa, ze zbycia których przychód ustawa podatkowa zalicza do innych niż działalność gospodarcza źródła przychodów (np. przychód ze sprzedaży papierów wartościowych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych chyba, że obrót papierami wartościowymi jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w cyt. art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dokonując jednak wykładni przepisów ww. ustawy w tym zakresie stwierdzić należy, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi w związku z prowadzoną działalnością. Art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Z uwagi na powyższe odpłatne zbycie każdego innego składnika (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych), wykorzystywanego w działalności gospodarczej lub mającego związek z wykonywaną kiedyś działalnością gospodarczą, stanowi przychód z tej działalności na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi indywidualnie pozarolniczą działalność gospodarczą i zamierza wnieść swoje przedsiębiorstwo w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowopowstałej spółki partnerskiej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w momencie wniesienia przedsiębiorstwa do spółki partnerskiej dojdzie do odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątku wchodzących w skład tego przedsiębiorstwa, a więc wykorzystywanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy wystąpi, co do zasady, przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast te składniki przedsiębiorstwa ze zbycia których przychód ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów, w momencie wniesienia przedsiębiorstwa do spółki partnerskiej, będą generować po stronie Wnioskodawcy także przychód z tych źródeł.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć również należy, iż postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać "trybu interpretacji" z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji i żądać, aby wydając interpretację organ, odnosił się do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Organ podatkowy nie ma obowiązku w wydawanych interpretacjach indywidualnych dokonywać oceny prawnej oraz analizy powołanych przez Skarżącego wyroków Sądów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.