IBPBI/1/415-933/11/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 30 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym w dniach 31 października oraz 08 i 23 listopada 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzenia zapłaconego współwynalazcy z tytułu wykorzystywania w tej działalności wynalazku chronionego patentem-jest nieprawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzenia zapłaconego współwynalazcy z tytułu wykorzystywania w tej działalności wynalazku chronionego patentem. Wniosek powyższy został uzupełniony w dniach 31 października oraz 8 listopada 2011 r. Mimo tego nadal nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 8 listopada 2011 r. Znak IBPBI/1/415-933/11/KB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 23 listopada 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Trzy osoby fizyczne, w tym Wnioskodawca, opracowały określone rozwiązania techniczne i są twórcami trzech wynalazków. Wynalazki te zostały w marcu 2003 r. zgłoszone przez Współuprawnionych do ochrony w Urzędzie Patentowym RP (dalej: "UP") w celu uzyskania prawa do patentu. W dniu 10 maja 2003 r., wynalazcy zawarli "Umowę o wspólności prawa do uzyskania patentu" dotyczącą zgłoszonych do UP wynalazków (dalej: "Umowa z dnia 10 maja 2003 r.").

Obok wynalazków, do UP zgłoszono wniosek w sprawie udzielenia wspólnego prawa ochronnego na znak towarowy "X". W dniu 15 maja 2004 r. wynalazcy zawarli "Umowę o wspólności prawa do uzyskania prawa ochronnego do znaku towarowego" (dalej: "Umowa z dnia 15 maja 2004 r.")

Wynalazcy posiadają decyzję z dnia 12 sierpnia 2009 r. o udzieleniu patentu na jeden z wynalazków (spoiwo stabilizacyjne), zwany dalej "wynalazkiem", z okresem ochronnym rozpoczynającym się w dniu 30 maja 2003 r. oraz decyzję z dnia 22 maja 2006 r. o przyznaniu prawa ochronnego na zgłoszony znak towarowy X i świadectwo ochronne na ten znak z dnia 20 listopada 2006 r., z których wynika, że prawo ochronne trwa od 31 marca 2003 r.

Zgodnie z § 4 Umowy z dnia 10 maja 2003 r., pożytki i inne dochody jakie przynosi wspólne prawo do wynalazków przypadają Współuprawnionym w stosunku do wielkości ich udziałów we wspólnym prawie, tj. dla pana Y. - 34%, dla Wnioskodawcy - 33% oraz dla pana Z. - 33%. W tym samym stosunku ponoszą oni nakłady i inne ciężary związane ze wspólnym prawem. Z omawianej Umowy wynika ponadto, że z chwilą uzyskania patentu na rzecz wszystkich Współuprawnionych Umowę tę stosuje się odpowiednio do uzyskanego patentu.

Dalej, zgodnie z § 7 ust. 1 i 2 tej Umowy, każdy ze Współuprawnionych może korzystać z wynalazków we własnym zakresie, przy czym za korzystanie z wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych. Opierając się na tym zapisie Umowy, dwójka Wynalazców, w tym Wnioskodawca, ramach spółki jawnej (dalej: "Spółka Osobowa"), prowadzą działalność gospodarczą związaną z produkcją drogowego spoiwa stabilizacyjnego. Oprócz tego segmentu, Spółka Osobowa prowadzi również działalność w zakresie produkcji chemicznych środków pomocniczych (w szczególności preparatów odpieniających) znajdujących zastosowanie w różnych gałęziach przemysłu. Początkowo Spółka Osobowa prowadziła podatkową książkę przychodów i rozchodów. Od 2004 r. prowadzi księgi rachunkowe

W ramach działalności dotyczącej produkcji spoiwa stabilizacyjnego, Spółka Osobowa (Wspólnicy) korzysta z wynalazku/patentu (spoiwo stabilizacyjne) i prawa ochronnego do znaku towarowego. Zatem, w działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę Osobową, Wspólnicy wykorzystują wynalazek we własnym zakresie

Umowa z dnia 10 maja 2003 r. określa także sposób kalkulacji kwoty przypadającej Współuprawnionemu z tytułu korzyści powstałych w wyniku zastosowania wynalazku przez pozostałych Współuprawnionych. Współuprawnieni mają prawo do odpowiedniej części tych korzyści obliczonej stosownie do swego udziału we wspólnym prawie, po potrąceniu nakładów. Podstawę obliczania odpowiedniej części korzyści stanowi wartość dochodów rozumianych jako przychód pomniejszony o koszty poniesione w celu jego uzyskania, a wypłata odpowiedniej części korzyści netto następuje najpóźniej w ciągu trzech miesięcy po upływie roku kalendarzowego, w którym uzyskano korzyść. Wynagrodzenie jest zatem liczone przy uwzględnieniu wszystkich przychodów i kosztów związanych z produkcją i sprzedażą spoiwa stabilizacyjnego. W przypadku, gdy w danym roku koszty przewyższają przychody, są one zaliczane w kolejnym roku przy obliczaniu kwoty korzyści przypadającej na każdego Współuprawnionego. Współuprawniony uzyskujący korzyści ze stosowania wynalazków jest zobligowany do przedstawienia bilansu korzyści ze stosowania wynalazków uzyskanych w każdym roku.

Na mocy Umowy z dnia 10 maja 2003 r. trzeci wynalazca (niebędący wspólnikiem Spółki Osobowej zwany dalej: "Pan Y.") otrzymuje środki pieniężne z tytułu korzyści uzyskiwanych ze stosowania wynalazku (patentu) przez Spółkę Osobową (Wspólników).

Pan Y. oraz Spółka Osobowa, w imieniu której działają Wspólnicy, po zakończeniu każdego z lat 2007, 2008, 2009 i 2010 podpisywali dokument określony jako "Rozliczenie korzyści netto za dany rok z tytułu wykorzystania we własnej działalności gospodarczej projektu wynalazczego, do którego Współuprawnionymi są wspólnicy spółki oraz Pan Y." (dalej: Rozliczenie). Ponadto, Wspólnicy oświadczali w Rozliczeniu, że działając w ramach spółki osobowej korzystali we własnym zakresie z wynalazku zgodnie z uprawnieniami podanymi w § 7 Umowy z dnia 10 maja 2003 r. W Rozliczeniu wskazywano wyraźnie, że dotyczy ono Umowy z dnia 10 maja 2003 r. w szczególności wynalazku "Spoiwo stabilizacyjne" (wynalazek, na który Współuprawnieni uzyskali patent). Wspólnicy oświadczali także, że przedmiotem ich działalności gospodarczej jest produkcja drogowego spoiwa stabilizacyjnego podjęta w roku 2003 i kontynuowana w latach następnych oraz, że Spółka Osobowa uzyskała w danym roku korzyści netto z tytułu produkcji i sprzedaży tego spoiwa. Dalej, wszyscy Współuprawnieni potwierdzali zgodnie przedłożenie Panu Y. bilansu korzyści ze stosowania wynalazku wynikającego z produkcji i sprzedaży omawianego drogowego spoiwa stabilizacyjnego za dany rok. W dokumencie tym wskazywano również wartość korzyści wynikającej z tego bilansu, stanowiącą podstawę wyliczenia udziału Współuprawnionego - Pana Y. jak też i kwotę mu należną.

Analogiczne rozliczenie podpisane zostało w 2006 r. za okres obejmujący łącznie lata 2003 - 2005. Jak wynika z § 7 ust. 3 i 4 Umowy z dnia 10 maja 2003 r., wypłata odpowiedniej korzyści netto następuje wówczas, gdy przychody z tego prawa przekraczają koszty jego uzyskania. Zatem, liczone narastająco (tj. od początku rozpoczęcia działalności przez Spółkę Osobową) przychody i koszty spowodowały powstanie korzyści dopiero na koniec 2005 r. Stąd też, pierwsza wypłata należności dla Pana Y. miała miejsce w 2006 r.

Reasumując, każde Rozliczenie potwierdza rozliczenia korzyści z tytułu Umowy z dnia 10 maja 2003 r., na podstawie przedłożonego przez Spółkę Osobową (Wspólników) bilansu korzyści ze stosowania wynalazku/patentu. Każde rozliczenie podpisane jest ze strony Spółki Osobowej przez Wspólników oraz przez Pana Y, tj. Współuprawnionego, któremu wypłacane były przez Spółkę Osobową (Wspólników) należne korzyści. Dodatkowo, w Rozliczeniu za rok 2010 znajduje się sformułowanie: "Współuprawniony Pan Y. kwituje niniejszym odbiór należnych kwot wynikających z niniejszego rozliczenia, jak również nie wnosi żadnych zastrzeżeń dla rozliczeń za lata 2003-2010."

Kwota należności określona w wyżej wymienionych Rozliczeniach, przypadająca odpowiednio Panu Y. z tytułu korzyści uzyskanych przez Spółkę Osobową prowadzoną przez dwóch pozostałych Współuprawnionych (w ramach której wykorzystywali wynalazek), była wypłacana dotychczas Panu Y. z osobistych kont bankowych Wspólników, a nie z konta bankowego Spółki Osobowej. Każdy ze Wspólników wypłacał Panu Y. połowę wymienionej w Rozliczeniach i należnej mu kwoty, co w sumie stanowiło całą należność. Wspólnicy natomiast, nie uwzględniali wypłat dokonywanych na rzecz Pana Y. jako kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Osobowej. W konsekwencji, w zeznaniach rocznych składanych dla potrzeb podatku dochodowego wypłaty te nie były przez nich ujmowane jako podatkowe koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej.

Jednocześnie, wypłaty dokonywane na rzecz Pana Y. nie były do tej pory uwzględniane jako koszt dla potrzeb określenia wysokości korzyści uzyskanej przez Spółkę Osobową (Wspólników) z zastosowania wynalazku, stanowiącej podstawę ustalenia kwoty należnej Panu Y. na podstawie umowy z dnia 10 maja 2003 r.

Wypłata należności przysługującej Panu Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. ustalona w oparciu o rozliczenie korzyści uzyskanych przez Spółkę Osobową ze stosowania wynalazku została dokonana przez Wspólników z ich bankowych kont osobistych:

Pan Y. nie wystawiał faktur, ani rachunków na Spółkę Osobową/Wspólników w związku z otrzymywaniem należnych mu kwot. Jedynym dokumentem potwierdzającym należne i wypłacone Panu Y. kwoty było wspomniane wcześniej Rozliczenie a także wyciągi bankowe z prywatnych kont Wspólników. W związku z tym, obecnie Wspólnicy planują sporządzić odpowiedni dokument księgowy, na podstawie którego zaliczą do kosztów podatkowych roku 2011 wyżej wymienione opłaty wypłacone w latach 2006 - 2011 na rzecz Pana Y., których obowiązek poniesienia wynika z Umowy z dnia 10 maja 2003 r. Wspólnicy planują zaksięgować w księgach rachunkowych Spółki Osobowej przedmiotowy koszt w miesiącu sporządzenia tego dokumentu księgowego, ujmując go jako koszt uzyskania przychodu na dzień przypadający w miesiącu jego wystawienia.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 21 listopada 2011 r. wskazano, iż:

* spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia ze spółki cywilnej. Podpisanie umowy spółki jawnej nastąpiło w dniu 20 lutego 2003 r., natomiast wpis Spółki do KRS nastąpił w dniu 29 kwietnia 2003 r.,

* Wnioskodawca wykorzystuje w ramach prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazany we wniosku wynalazek, chroniony patentem od dnia zawarcia między wynalazcami "Umowy o wspólności prawa do uzyskania patentu", tj. od 10 maja 2003 r. Niemniej jednak rozpoczęcie przez Spółkę produkcji drogowego spoiwa stabilizacyjnego nastąpiło w dniu 7 lipca 2003 r.,

* w dniu 10 maja 2003 r. wynalazcy zawarli "Umowę o wspólności prawa do uzyskania patentu", na podstawie której wykorzystują wynalazek chroniony patentem w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z § 7 ust. 1 i 2 tej Umowy, każdy ze Współuprawnionych może korzystać z wynalazków we własnym zakresie, przy czym za korzystanie z wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych. Opierając się na tym zapisie Umowy, dwójka Wynalazców, w tym Wnioskodawca, w ramach spółki jawnej, prowadzą działalność gospodarczą związaną z produkcją drogowego spoiwa stabilizacyjnego. W dniu 15 maja 2004 r. wynalazcy zawarli też drugą umowę, tj. "Umowę o wspólności prawa do uzyskania prawa ochronnego do znaku towarowego". Umowa ta w § 5 ust. 1 i 2 powtarza zapisy dotyczące korzystania ze znaku towarowego we własnym zakresie zawarte uprzednio w Umowie z dnia 10 maja 2003 r.,

* wynalazek chroniony patentem nie był zatem wnoszony do spółki jawnej (przenoszony do majątku tej spółki),

* jedyną podstawą prawną do korzystania z tego wynalazku przez spółkę jawną są wspomniane wyżej Umowy z dnia 10 maja 2003 r. i 15 maja 2004 r.,

* patent nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej i nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad. 1

Mimo, iż wypłaty należnych Panu Y. korzyści na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. były dokonywane z prywatnych kont bankowych Wspólników a nie z kont bankowych Spółki Osobowej, to mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki Osobowej (a ściślej Wspólników).

Spółka jawna, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h.), ma zdolność prawną. Może w swoim własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Jest także przedsiębiorcą, o czym stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: usdg). Jednocześnie, spółka jawna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami podatku dochodowego pozostają wspólnicy spółki jawnej. W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), przychody z udziału w spółce nlebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 8 ust. 2 ustawy o PIT).

Z uwagi na fakt, iż wspólnikami Spółki Osobowej (jawnej) są dwie osoby fizyczne, w tym Wnioskodawca, zarówno przychody jak i koszty generowane na poziomie Spółki Osobowej są doliczane do przychodów i kosztów obu wspólników, proporcjonalnie do posiadanego przez nich prawa do udziału w zysku (tj. odpowiednio po 50%). Każdy ze wspólników występuje zatem w roli podatnika podatku dochodowego, z tytułu dochodu uzyskanego przez Spółkę Osobową.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe oznacza, że spełnione są warunki do uznania przedmiotowych wydatków za koszt podatkowy Spółki Osobowej, a ściślej Wspólników. Kwoty należne Panu Y. zostały bowiem uiszczone na jego rzecz przez podatników podatku dochodowego i mają związek z prowadzoną przez Spółkę Osobową działalnością gospodarczą. Jednocześnie wydatki poniesione na rzecz Pana Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. nie są wymienione w art. 23 ustawy o PIT. Wspólnicy decydując się na wykorzystanie wynalazków w celu uzyskiwania przychodów w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez założoną przez nich Spółkę Osobową, zdecydowali jednocześnie o ponoszeniu przedmiotowych wydatków na rzecz Pana Y., jako Współuprawnionego do wynalazków, patentu i znaku towarowego. Obowiązek ponoszenia tych wydatków jest zatem nierozerwalnie związany z uzyskiwaniem korzyści z wykorzystywania wynalazku. Ponoszenie tych wydatków jest warunkiem wykorzystywania wynalazku w celu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Osobową w tym segmencie, a tym samym warunkiem uzyskiwania przychodu z jego zastosowania przez Wspólników, w tym przez Wnioskodawcę.

Powyższej tezy nie zmienia fakt, że Umowa z dnia 10 maja 2003 r., na podstawie której dokonano wypłat na rzecz Pana Y. podpisana została przez Wynalazców, a nie przez Spółkę Osobową i Pana Y. - działających jako strony tej Umowy. Jest ona bowiem porozumieniem między Współuprawnionymi co do warunków, zakresu i sposobu wykorzystywania Wynalazku. Należy podkreślić, że z przedmiotowej Umowy wynika, iż każdy ze Współuprawnionych może korzystać z Wynalazku we własnym zakresie, przy czym przez korzystanie z Wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z Wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych. Umowa ta przewiduje zatem opcję, w której korzyści będę uzyskiwane przez Wynalazców poprzez spółki osobowe powstałe z udziałem wszystkich lub niektórych Współuprawnionych.

W omawianym przypadku nie budzi również wątpliwości, że przedmiotowe koszty zostały poniesione na rzecz Pana Y., w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki Osobowej. Zatem, wydatki te zostały poniesione w celu uzyskania przychodów, a ściślej zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów. W tym kontekście podkreślić należy, że związek pomiędzy kosztami podatkowymi i przychodami podatkowymi nie musi być bezpośredni, aby poniesiony koszt podlegał zaliczeniu do kosztów podatkowych. Wystarczający jest związek pośredni. Kosztami podatkowymi są bowiem również koszty, które można nazwać kosztami funkcjonowania przedsiębiorcy. Nie są one ponoszone z myślą o osiągnięciu konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie zazwyczaj warunkuje w ogóle możliwość prowadzenia działalności, a więc także i uzyskiwania w ten sposób przychodów. Niewątpliwie koszty tego rodzaju - nawet mimo braku łatwo uchwytnego związku przyczynowego pomiędzy nimi a jakimkolwiek przychodem - stanowią koszt uzyskania przychodu. Zatem fakt, że konkretne wydatki poniesione na rzecz Pana Y. nie zostaną powiązane z konkretnymi przychodami, nie odbiera im charakteru kosztów podatkowych związanych z działalnością gospodarczą Spółki Osobowej.

Dodatkowym potwierdzeniem związku wydatków poniesionych na rzecz Pana Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki Osobowej jest treść Rozliczeń podpisywanych z jednej strony przez Wspólników Spółki Osobowej, a z drugiej strony przez Współuprawnionego Pana Y. W rozliczeniach tych wskazane jest wyraźnie, że korzyści uzyskiwane z Wynalazku przez Wspólników Spółki Osobowej (Współuprawnionych z Wynalazku prowadzących Spółkę Osobową), zgodnie z powołaną Umową z dnia 10 maja 2003 r. rodzą obowiązek zapłaty na rzecz Współuprawnionego Pana Y. jego należności oraz, że korzyści te są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wspólników w formie Spółki Osobowej (z tego tytułu Spółka Osobowa przedstawia również Panu Y. bilans uzyskanych przez nią korzyści z tytułu zajmowania się produkcją i sprzedażą spoiwa stabilizacyjnego).

Mając na uwadze powyższe argumenty przemawiające za uznaniem należności wypłacanych Panu Y. jako kosztów uzyskania przychodów, stwierdzić należy, że okoliczność, iż Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, dokonali wypłat należności wynikających z Umowy z dnia 10 maja 2003 r. z kont prywatnych, a nie z konta firmowego Spółki Osobowej, nie wpływa negatywnie na prawo do zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Spółki Osobowej. W omawianym stanie faktycznym przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą jest Spółka Osobowa. Jednak podatnikami podatku dochodowego z tytułu uzyskania dochodów w ramach Spółki Osobowej są Wspólnicy. Oznacza to, że wydatki poniesione na rzecz Pana Y., na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. z osobistych kont Wspólników poniesione zostały przez podatników podatku dochodowego zobligowanych do rozliczenia podatku z tytułu dochodów uzyskanych w ramach Spółki Osobowej.

Wnioskodawca podkreśla, że żaden przepis prawa podatkowego nie uzależnia prawa zaliczenia do kosztów podatkowych określonych wydatków dotyczących działalności gospodarczej od uregulowania należności związanych z tą działalnością jedynie za pośrednictwem bankowego konta firmowego. Jednocześnie, żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje wyłączenia

z kosztów podatkowych wydatków, których zapłata została dokonana z konta prywatnego podatnika, a nie z konta firmowego. Skoro zatem doszło do zapłaty przez Wspólnika (podatnika) należności na rzecz uprawnionego do jej otrzymania, w wyniku czego wygasło zobowiązanie do jej uiszczenia, to nie powinno być wątpliwości, że możliwe jest zaliczenie tak poniesionych wydatków do kosztów podatkowych Wspólnika związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie Spółki Osobowej (jawnej).

Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, mogą zaliczyć do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki Osobowej (jawnej) wszystkie wypłaty dokonane w latach 2006 - 2011 z prywatnych kont bankowych Wspólników na rzecz Pana Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. Fakt, że wypłaty należnych Panu Y. korzyści były dokonywane z prywatnych kont bankowych Wspólników a nie z kont bankowych spółki nie skutkuje brakiem prawa do wliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki Osobowej (a ściślej Wspólników).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie dokonane w latach 2006 - 2011 wypłaty na rzecz Pana Y. związane z realizacją Umowy z dnia 10 maja 2003 r. powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wspólników (Spółki Osobowej) w 2011 r., to jest w roku, w którym Wspólnicy sporządzą właściwy dokument księgowy, na podstawie którego zaksięgują przedmiotowe wydatki w księgach rachunkowych Spółki Osobowej (na dzień przypadający w miesiącu sporządzenia przedmiotowego dokumentu).

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. W myśl art. 22 ust. 5c powołanej ustawy, koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 5d cytowanej ustawy, odnoszącym się do kosztów memoriałowych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wypłaty dokonane na rzecz Pana Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. są w ocenie Wnioskodawcy kosztami pośrednimi. Opłaty dokonywane na rzecz Pana Y. nie są ściśle powiązane z konkretnym przychodem uzyskanym ze sprzedaży spoiwa stabilizacyjnego, wyprodukowanego z wykorzystaniem wynalazku w przeciwieństwie do np. kosztów zakupu surowców wykorzystanych do produkcji tego spoiwa. Opłaty ponoszone na rzecz Pana Y. są związane z faktem prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę Osobową w tym segmencie. Stąd, nie jest możliwe przypisanie opłat uiszczanych na rzecz Pana Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. do konkretnych przychodów uzyskanych ze sprzedaży spoiwa stabilizacyjnego w danym roku podatkowym. Nie są one bowiem ponoszone z myślą o osiągnięciu konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie warunkuje w dalszej perspektywie czasowej w ogóle możliwość prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem spoiwa stabilizacyjnego, uzyskiwanego z zastosowaniem opatentowanego przez Współuprawnionych wynalazku, a więc także - i uzyskiwania przychodów z tego segmentu działalności gospodarczej.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o PIT, koszty pośrednie są potrącane w dacie ich poniesienia. Za datę poniesienia kosztu uzyskania przychodu o charakterze pośrednim - w przypadku braku faktury lub rachunku dotyczącego tego kosztu - uznaje się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie innego dowodu niż faktura lub rachunek. Wydatki poniesione na rzecz Pana Y. w latach 2006 - 2011 nie zostały dotychczas zaliczone do kosztów podatkowych działalności prowadzonej za pośrednictwem Spółki Osobowej. Nie zostały one również dotychczas ujęte w księgach rachunkowych Spółki Osobowej. Jednocześnie, wypłacono je z kont prywatnych Wspólników Spółki Osobowej, a zarówno Wspólnicy jak i Spółka Osobowa dotychczas nie dysponowali fakturami (rachunkami) dotyczącymi tych kosztów. Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, postąpią zatem prawidłowo zaliczając wszystkie wypłaty dokonane na rzecz Pana Y. w latach 2006 - 2011 do kosztów podatkowych działalności gospodarczej prowadzonej poprzez Spółkę Osobową w roku 2011, jeżeli na określony dzień miesiąca 2011 r. Wspólnicy (Spółka Osobowa) ujmą w księgach rachunkowych Spółki Osobowej dokument księgowy (dowód), który - z uwagi na brak faktury lub rachunku od Pana Y. - sami sporządzą na okoliczność udokumentowania poniesionego kosztu.

Jeżeli zatem w 2011 r. zostanie sporządzony dokument księgowy, na podstawie którego Spółka Osobowa zaksięguje w miesiącu wystawienia tego dokumentu, na dzień przypadający w tym miesiącu, wydatki poniesione na rzecz Pana Y. w latach 2006 - 2011 na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r., to będą one kosztem podatkowym roku 2011. Stanowią one bowiem koszt pośredni. Zgodnie natomiast z powołanym wyżej art. 22 ust. 5c ustawy o PIT, za datę poniesienia kosztu uzyskania przychodu o charakterze pośrednim - w przypadku braku faktury lub rachunku dotyczącego tego kosztu - uznaje się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie innego dowodu niż faktura lub rachunek.

W opinii Wnioskodawcy, niezasadna byłaby teza, zgodnie z którą kwoty uiszczone na rzecz Pana Y. na podstawie Umowy z dnia 10 maja 2003 r. w latach 2006 - 2011 powinny być zaliczone do kosztów podatkowych Spółki Osobowej, a ściślej Wspólników, w latach, w których Wspólnicy dokonali faktycznych płatności na rzecz Pana Y. Przyjęcie tej tezy wiązałoby się także z koniecznością dokonania korekty zeznań podatkowych złożonych dla potrzeb podatku dochodowego za lata 2006 - 2010.

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie dokonane w latach 2006 - 2011 wypłaty na rzecz Pana Y. związane z realizacją Umowy z dnia 10 maja 2003 r. powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wspólników Spółki Osobowej w 2011 r., jeżeli na określony dzień miesiąca 2011 r. Wspólnicy (Spółka Osobowa) ujmą w księgach rachunkowych Spółki dokument księgowy (dowód), który - z uwagi na brak faktury lub rachunku od Pana Y. - sami sporządzą na okoliczność udokumentowania poniesionego kosztu.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał:

* interpretację indywidualną z dnia 7 stycznia 2010 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Znak: IBPBI/2/423-1211/09/MO,

* interpretację indywidualną z dnia 13 listopada 2009 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu Znak: ILPB3/423-666/09-2/ŁM,

* uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 6/10,

* wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 sierpnia 2005 r. sygn. akt FSK 2044/04 oraz z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1751/08.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Przy czym, kosztem uzyskania przychodu mogą być, co do zasady, jedynie wydatki faktycznie poniesione przez podatnika, tzn. takie, przy poniesieniu których nastąpił uszczerbek w majątku podatnika. Jednocześnie zauważyć należy, iż koszty uzyskania przychodu nie są kosztami jakiegokolwiek przychodu, lecz związane są zawsze z uzyskaniem konkretnego przychodu, bądź z określonym źródłem przychodu. Wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu, jako funkcjonalnie związane z określonym źródłem przychodu, mogą pomniejszać przychód jedynie z tego źródła przychodu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.), ustawa normuje stosunki w zakresie wynalazków, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych i topografii układów scalonych.

Stosownie do art. 8 ust. 1 Prawa własności przemysłowej, na warunkach określonych w ustawie twórcy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego oraz topografii układu scalonego przysługuje prawo do:

Prawo do uzyskania patentu na wynalazek albo prawa ochronnego na wzór użytkowy, jak również prawa z rejestracji wzoru przemysłowego przysługuje, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, twórcy (art. 11 ust. 1 Prawa własności przemysłowej). Współtwórcom wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawnienie do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje wspólnie (art. 11 ust. 2 Prawa własności przemysłowej).

W razie dokonania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez twórcę przy pomocy przedsiębiorcy, przedsiębiorca ten może korzystać z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego we własnym zakresie. W umowie o udzielenie pomocy strony mogą ustalić, że przedsiębiorcy przysługuje w całości lub części prawo, o którym mowa w ust. 1 (art. 11 ust. 5 Prawa własności przemysłowej). W myśl art. 12 Prawa własności przemysłowej, prawo do uzyskania patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy albo prawa z rejestracji wzoru przemysłowego jest zbywalne i podlega dziedziczeniu. Twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego uprawniony do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji może przenieść to prawo nieodpłatnie lub za uzgodnioną zapłatą na rzecz przedsiębiorcy albo przekazać mu wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy do korzystania (art. 20 Prawa własności przemysłowej). W przypadku przekazania wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego do korzystania zgodnie z art. 20, z dniem jego przedstawienia na piśmie następuje przejście na przedsiębiorcę prawa do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji, pod warunkiem przyjęcia wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę do wykorzystania i zawiadomienia o tym twórcy w terminie 1 miesiąca, chyba że strony ustalą inny termin (art. 21 Prawa własności przemysłowej).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Prawa własności przemysłowej, jeżeli strony nie umówiły się inaczej, twórca wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego ma prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego przez przedsiębiorcę, gdy prawo korzystania z niego bądź prawo do uzyskania patentu, prawa ochronnego lub prawa z rejestracji przysługuje przedsiębiorcy na podstawie art. 11 ust. 3 i 5 lub art. 21. Jeżeli strony nie uzgodniły wysokości wynagrodzenia, wynagrodzenie to ustala się w słusznej proporcji do korzyści przedsiębiorcy z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego, z uwzględnieniem okoliczności, w jakich wynalazek, wzór użytkowy albo wzór przemysłowy został dokonany, a w szczególności zakresu udzielonej twórcy pomocy przy dokonaniu wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego oraz zakresu obowiązków pracowniczych twórcy w związku z dokonaniem wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego (art. 22 ust. 2 Prawa własności przemysłowej). Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wynagrodzenie wypłaca się w całości, najpóźniej w ciągu dwóch miesięcy po upływie roku od dnia uzyskania pierwszych korzyści z wynalazku, wzoru użytkowego albo wzoru przemysłowego, lub w częściach, w ciągu dwóch miesięcy po upływie każdego roku od uzyskania tych korzyści, jednak nie dłużej niż przez 5 lat (art. 22 ust. 3 Prawa własności przemysłowej).

Z powyższych przepisów wynika, iż twórcy (współtwórcy) wynalazku chronionego patentem, przysługuje prawo do wynagrodzenia za korzystanie z tego wynalazku. Przy czym, twórca (współtwórca) może przekazać wynalazek przedsiębiorcy do bezpłatnego korzystania, lub do korzystania z tego wynalazku za wynagrodzeniem.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. określanego w dalszej części skrótem k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Stosownie do art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. W myśl natomiast art. 28 k.s.h., majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Powyższe oznacza, iż spółka jawna w sferze stosunków cywilnoprawnych jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków, odrębnym od wspólników spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, wraz z dwoma osobami fizycznymi, jest współtwórcą wynalazku chronionego patentem. Razem z drugim współtwórcą prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w formie spółki jawnej. W ramach tej działalności wykorzystuje ww. wynalazek. Patent na ten wynalazek nie został wniesiony do ww. spółki i nie stanowi wartości niematerialnej i prawnej w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wynalazek chroniony patentem wykorzystywany jest w spółce jawnej na podstawie umowy o wspólności prawa do uzyskania patentu zawartej w dniu 10 maja 2003 r. pomiędzy współwynalazcami (umowa ta jest jedyną podstawą prawną do korzystania z wynalazku przez spółkę jawną). Z umowy tej wynika m.in. iż:

* każdy ze współuprawnionych może korzystać z wynalazków we własnym zakresie, przy czym za korzystanie z wynalazków we własnym zakresie rozumie się również korzystanie z wynalazków przez spółki osobowe powstałe z wyłącznym udziałem wszystkich lub niektórych współuprawnionych,

* pożytki i inne dochody jakie przynosi wspólne prawo do wynalazków przypadają Współuprawnionym w stosunku do wielkości ich udziałów we wspólnym prawie, tj. dla pana Y. - 34%, dla Wnioskodawcy - 33% oraz dla pana Z. - 33%. W tym samym stosunku ponoszą oni nakłady i inne ciężary związane ze wspólnym prawem,

* z chwilą uzyskania patentu na rzecz wszystkich Współuprawnionych Umowę tę stosuje się odpowiednio do uzyskanego patentu,

* trzeci wynalazca (niebędący wspólnikiem Spółki Osobowej) otrzymuje środki pieniężne z tytułu korzyści uzyskiwanych ze stosowania wynalazku (patentu) przez Spółkę Osobową (Wspólników),

* umowa określa także sposób kalkulacji kwoty przypadającej Współuprawnionemu z tytułu korzyści powstałych w wyniku zastosowania wynalazku przez pozostałych Współuprawnionych,

* podstawę obliczania odpowiedniej części korzyści stanowi wartość dochodów rozumianych jako przychód pomniejszony o koszty poniesione w celu jego uzyskania, wynagrodzenie jest zatem liczone przy uwzględnieniu wszystkich przychodów i kosztów związanych z produkcją i sprzedażą spoiwa stabilizacyjnego.

W związku z uzyskiwaniem dochodów z wykorzystywania wynalazku chronionego patentem w ramach prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, Wnioskodawca (wraz z drugim wspólnikiem spółki) wypłacali ze swoich kont prywatnych wynagrodzenie przysługujące trzeciemu współwynalazcy na podstawie ww. umowy z dnia 10 maja 2003 r. Z powyższego wynika zatem, iż ww. wynalazek nie stanowi składnika majątku spółki jawnej. Spółka ta, jako odrębny od wspólników podmiot praw i obowiązków, nie jest także stroną żadnej umowy, na podstawie której byłaby zobowiązana do zapłaty trzeciemu współwynalazcy wskazanego we wniosku wynagrodzenia. Zapłata tego wynagrodzenia wynika wyłącznie z ww. umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą i pozostałymi współwynalazcami, jako osobami fizycznymi. Stanowi zatem prywatne zobowiązanie Wnioskodawcy, a nie zobowiązanie spółki jawnej. Co więcej, zobowiązanie to regulowane było z prywatnych środków Wnioskodawcy (Jego prywatnego konta).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż wypłacone przez Wnioskodawcę wynagrodzenie należne współwynalazcy, nie stanowi kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jego wypłata nie jest bowiem wydatkiem poniesionym na uregulowanie zobowiązań ciążących na tej spółce. Wynagrodzenie to stanowi jedynie formę przekazania współwynazacy części zysku ze wspólnego prawa przysługującej mu z tytułu wykorzystywania wynalazku chronionego patentem, do czego Wnioskodawca zobowiązany jest na podstawie zawartej poza prowadzoną działalnością gospodarczą umowy o wspólności prawa do uzyskania patentu.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wynagrodzenia zapłaconego współwynalazcy z tytułu wykorzystywania w tej działalności wynalazku chronionego patentem należało uznać za nieprawidłowe. Natomiast ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie sposobu zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.