IBPBI/1/415-912/09/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku (data wpływu do tut. Biura 17 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 30 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu udzielenia w latach 2003 - 2008 spółce z ograniczoną odpowiedzialnością licencji do utworów autorskich - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu udzielenia w latach 2003 - 2008 spółce z ograniczoną odpowiedzialnością licencji do utworów autorskich.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 19 października 2009 r. Znak IBPP1/443-838/09/EA, IBPBII/2/415-840/09/NG wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 30 października 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest uznanym architektem, dysponującym wieloletnim doświadczeniem, wysokimi kwalifikacjami oraz wszelkimi właściwymi uprawnieniami, niezbędnymi do wykonywania działalności architektonicznej obejmującej między innymi:

* opracowywanie projektów architektoniczno-budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,

* przygotowywanie koncepcji w postaci rysunków, szkiców, i innych opracowań służących do stworzenia projektów architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych,

* realizowanie pozostałych prac związanych z opracowywaniem projektów architektonicznych i architektoniczno-urbanistycznych.

Ponadto jest prezesem zarządu oraz jednocześnie jedynym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zajmującej się opracowywaniem i sprzedażą gotowych projektów domów jednorodzinnych, dwurodzinnych, wielopokoleniowych, domów w zabudowie szeregowej, a także projektów gotowych garaży i pawilonów handlowych.

W momencie tworzenia spółki, wnioskodawca wniósł na poczet kapitału zakładowego wkład niepieniężny obejmujący około 200 gotowych projektów domów. W okresie późniejszym, dla utrzymania wysokiej pozycji Spółki na konkurencyjnym rynku gotowych domów, wnioskodawca w kolejnych latach funkcjonowania Spółki przekazywał jej do użytkowania kolejne prace architektoniczne swojego autorstwa. Spółka wykorzystywała przedmiotowe projekty do swojej działalności, poprzez umieszczanie ich na stronie internetowej, w materiałach reklamowych, prezentacjach multimedialnych oraz w mediach, a także poprzez umieszczanie w katalogach oferowanych projektów gotowych.

Kwestia przeniesienia praw majątkowych do projektów domów wniesionych aportem do Spółki została szczegółowo określona w statucie Spółki. Natomiast Spółka oraz wnioskodawca nie ustalili początkowo szczegółowych warunków, na podstawie których projekty domów będą przekazywane Spółce w kolejnych latach. Tym samym, przekazywanie przez wnioskodawcę możliwości użytkowania przez Spółkę projektów domów w kolejnych latach funkcjonowania Spółki nie było dotychczas udokumentowane jakąkolwiek umową zawartą w formie pisemnej.

Mając na uwadze, że nieodpłatne wykorzystywanie otrzymanych od wnioskodawcy prac architektonicznych mogłoby być potraktowane jako uzyskiwanie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, wnioskodawca zawarł ze Spółką umowę licencyjną na korzystanie z utworów autorskich. Przedmiotowa umowa licencyjna zawarta została w formie aktu notarialnego dnia 29 czerwca 2009 r.

Strony umowy określiły następujące warunki wynagrodzenia:

Dodatkowo w umowie licencyjnej ustalono, iż faktury dokumentujące opłaty licencyjne za przyszłe okresy uiszczane będą w oparciu o zestawienie sprzedaży netto licencjobiorcy przygotowane do 20 dnia miesiąca następującego po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, tj. odpowiednio do dnia 20 kwietnia i dnia 20 października każdego kolejnego roku.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m.in., iż:

* wnioskodawca prowadzi jako osoba fizyczna pozarolniczą działalność gospodarczą, której zakres obejmuje m.in. opracowywanie projektów objętych przedmiotową licencją,

* umowa licencyjna została zawarta w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej,

* umowa licencyjna nie obejmuje licencji na korzystanie z projektów przekazanych w momencie tworzenia spółki jako wkład niepieniężny na poczet kapitału zakładowego. Projekty wniesione aportem do spółki od chwili wniesienia należą do spółki i niemożliwe byłoby ich licencjonowanie przez wnioskodawcę oraz obciążanie spółki z tego tytułu. Projekty wniesione aportem do spółki podczas jej tworzenia w 2001 r. nie są w ogóle przedmiotem pytania wnioskodawcy - wniosek dotyczy tylko projektów powstałych w późniejszych latach, od 2003 r.

* faktura dokumentująca opłatę licencyjną należną za korzystanie z utworów przekazanych do wykorzystania przez licencjobiorcę za okres od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. została wystawiona 30 czerwca 2009 r.

* faktura nie została jeszcze zapłacona w całości. Na chwilę obecną z określonej na fakturze kwoty 924.966,18 zł spółka zapłaciła 171.000,00 zł (24 sierpnia 2009 r.),

* zgodnie z umową licencyjną termin płatności wynikający z faktury będzie nie dłuższy niż 30 dni. Na tej podstawie w wystawionej 30 czerwca 2009 r. fakturze określono termin płatności jako 30 lipca 2009 r.

* faktura zawierała wszystkie konieczne elementy zgodnie z regulacjami VAT. Zgodnie z zawartym na niej opisem dotyczyła "opłat licencyjnych zgodnie z umową notarialną z 29 czerwca 2009 r. (...)".

* przedmiotem wniosku jest zarówno stan faktyczny dotyczący dotychczasowych rozliczeń z tytułu podpisania umowy licencyjnej z 29 czerwca 2009 r., jak i zdarzenie przyszłe dotyczące przyszłych rozliczeń z tytułu podpisania ww. umowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy właściwym momentem powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu udzielenia Spółce licencji do utworów autorskich wnioskodawcy jest dzień udzielenia licencji, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu udzielenia Spółce licencji na korzystanie z majątkowych praw autorskich powstanie w momencie udzielenia licencji, nie później niż w momencie wystawienia faktury. Przesądza o tym treść opisanej w stanie faktycznym umowy licencyjnej oraz brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określających datę powstania przychodu.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień;

Jeżeli natomiast strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

A zatem, co do zasady, za moment uzyskania przychodu na gruncie przepisów ww. ustawy uznaje się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Moment rozpoznania obowiązku podatkowego nie może być jednak późniejszy niż dzień wystawienia faktury VAT lub uregulowania należności w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z ustaleniami stron umowy licencyjnej, faktura za udzielenie licencji na korzystanie z praw do projektów autorskich przekazanych Spółce z o.o. w okresie od 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. została wystawiona przez wnioskodawcę w czerwcu 2009 r. Udzielenie licencji za powyższy okres nastąpiło z datą podpisania umowy w formie aktu notarialnego tj. 29 czerwca 2009 r. Stanowi o tym jednoznacznie pkt IV umowy licencyjnej, zgodnie z którym wnioskodawca "oświadcza, że udziela Spółce licencji na korzystanie z utworów przekazanych Spółce do dnia zawarcia niniejszej umowy, tj. do dnia 29 czerwca 2009 r. włącznie i licencji na wykorzystywanie tych utworów w działalności gospodarczej Spółki (...)". Jednocześnie faktura VAT dokumentująca przedmiotowe rozliczenie została wystawiona z datą 30 czerwca 2009 r.

Tym samym, w odniesieniu do opłaty licencyjnej za okres od 1 stycznia 2003 r. do 31 grudnia 2008 r., zastosowanie znajdzie ogólna reguła ustalania momentu powstania przychodu (dzień zbycia prawa majątkowego, nie później niż data wystawienia faktury VAT). W odniesieniu do wskazanego okresu, przychód z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z przekazanych Spółce do użytkowania prac architektonicznych autorstwa wnioskodawcy powstał więc z datą podpisania umowy licencyjnej w czerwcu 2009 r.

Natomiast kolejne opłaty licencyjne, zgodnie z ustaleniami stron umowy licencyjnej, będą rozliczane dwukrotnie w ciągu roku, tj. na dzień 31 marca oraz na dzień 30 września danego roku, przy czym opłata należna za pierwsze trzy kwartały 2009 r. zostanie rozliczona na dzień 30 września 2009 r. W związku z powyższym, faktury dokumentujące opłaty licencyjne za przyszłe okresy uiszczane będą w oparciu o zestawienie sprzedaży netto spółki, przygotowane do dnia 20 miesiąca następującego po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, tj. odpowiednio do dnia 20 kwietnia i dnia 20 października każdego kolejnego roku. Faktura VAT za pierwszy okres rozliczeniowy 2009 r., obejmujący pierwsze 3 kwartały tego roku oraz faktury VAT za kolejne okresy półroczne wystawiane będą do końca miesiąca następującego po danym okresie rozliczeniowym.

W opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do opłat licencyjnych za prace architektoniczne naliczanych za okres od 1 stycznia 2009 r. znajdzie zastosowanie przepis art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym w przypadku okresowych rozliczeń usług za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. Zgodnie z umową licencyjną półroczne okresy rozliczeniowe kończą się odpowiednio 30 marca oraz 30 września danego roku kalendarzowego. Wysokość wynagrodzenia przysługującego wnioskodawcy z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z prac projektowych przekazanych spółce w danym okresie rozliczeniowym ustalona będzie w oparciu o zestawienie sprzedaży za dany okres, przygotowane odpowiednio do dnia 20 kwietnia i dnia 20 października danego roku. Niezależnie jednak od faktu, że w momencie zakończenia danego okresu rozliczeniowego nie jest jeszcze znana wysokość przychodu z tytułu sprzedaży praw majątkowych, momentem powstania tego przychodu będzie ostatni dzień danego okresu rozliczeniowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajdzie również zastosowanie do pierwszego okresu rozliczeniowego 2009 r., obejmującego pierwsze 3 kwartały tego roku. Wprawdzie z treści umowy licencyjnej wynika, że wnioskodawca udzielił spółce licencji na korzystanie z utworów przekazanych spółce do dnia zawarcia tej umowy, tj. do dnia 29 czerwca 2009 r., jednakże umowa ta wskazuje w dalszej części, że opłata należna za pierwsze trzy kwartały 2009 r. zostanie rozliczona na dzień 30 września 2009 r., który to dzień jest zakończeniem przyjętego w ten sposób okresu rozliczeniowego. Z powyższego wynika w sposób jednoznaczny, że strony umowy licencyjnej ustaliły, że usługa przekazywania spółce licencji do kolejnych prac projektowych od 1 stycznia 2009 r. będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy pierwszym momentem powstania przychodu z tytułu praw majątkowych przekazanych spółce za okres od 1 stycznia 2009 r. będzie 30 września 2009 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

* musi być działalnością zarobkową;

* musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych;

* musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły;

* działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa jest w art. 5b ust. 1 ww. ustawy;

* przychody z niej uzyskane nie powinny być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.

Przy czym definicja przychodu z tej działalności oraz moment jego uzyskania uregulowane są w art. 14 ww. ustawy.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. art. 18 są przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.)

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory architektoniczne, architektoniczno urbanistyczne i urbanistyczne (art. 1 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy).

Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dale "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż projekty architektoniczne oraz architektoniczno urbanistyczne stanowią przedmiot prawa autorskiego, a ich twórcom przysługuje wyłączność do tychże praw. Twórca może jednak umożliwić korzystanie podmiotom trzecim ze swojego utworu m.in. poprzez udzielenie im licencji. Istotą umowy licencyjnej jest zezwolenie na korzystanie z dzieła będącego przedmiotem prawa autorskiego. Na jej podstawie podmiot któremu przysługuje dobro o charakterze niematerialnym, nie przenosi na inną osobę swoich praw, lecz jedynie udziela jej upoważnienia do korzystania z tego dobra w określony sposób, w określonym czasie za stosowanym wynagrodzeniem (tzw. opłata licencyjna) lub nieodpłatnie.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż opłata licencyjna z tytułu udzielenia licencji do korzystania z praw autorskich jest przychodem z tych praw. W rozumieniu ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zatem przychód z praw majątkowych. Przychód ten powstaje w momencie otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika zapłaty z tego tytułu. Stosownie bowiem do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca jest uznanym architektem, wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej działalność architektoniczną obejmującą m.in. opracowywanie projektów architektoniczno - budowlanych, koncepcji służących do stworzenia projektów architektonicznych i architektoniczno - urbanistycznych oraz realizowania prac związanych z opracowaniem tych projektów. Jednocześnie jest prezesem zarządu oraz jedynym udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zajmującej się opracowywaniem i sprzedażą gotowych projektów domów, garaży i pawilonów handlowych. Począwszy od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. wnioskodawca przekazywał tej spółce nieodpłatnie do użytkowania kolejne prace architektoniczne swojego autorstwa. Spółka wykorzystywała te projekty do swojej działalności. W czerwcu 2009 r. wnioskodawca zawarł ze spółką umowę licencyjną na korzystanie z utworów autorskich, w której strony określiły wysokość wynagrodzenia przysługującego wnioskodawcy z tytułu udzielenia w latach 2003 - 2008 licencji do wskazanych we wniosku projektów. Dnia 24 sierpnia 2009 r. jedynie część należnej wnioskodawcy kwoty została zapłacona.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu udzielenia spółce w latach 2003 - 2008 licencji na wykorzystanie utworów będących przedmiotem prawa autorskiego, stanowi przychód z praw majątkowych, a nie z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten powstanie w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę zapłaty za udzielone licencje, nawet jeżeli w danym roku kalendarzowym Wnioskodawca otrzyma tylko część zapłaty wynikającej z zawartej umowy.

Z uwagi na fakt, iż przychód z tytułu udzielenia licencji stanowi przychód z praw majątkowych, a nie z pozarolniczej działalności gospodarczej, powołany przez Wnioskodawcę we wniosku art. 14 ust. 1c i 1e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujący moment powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie znajduje zastosowania.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył kserokopię faktury vat. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jej oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Nadmienić należy, iż w zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług oraz momentu powstania przychodu z tytułu udzielenia spółce z ograniczoną odpowiedzialnością licencji do utworów autorskich po 2008 r., zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.