IBPBI/1/415-89/11/WRz - Skutki podatkowe otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 24 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianych pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia pracowników młodocianych. W związku z zatrudnianiem wspomnianych pracowników młodocianych, po spełnieniu określonych warunków regulowanych ustawą, otrzymała przyznaną przez jednostkę samorządu terytorialnego, dotację na dofinansowanie kosztów kształcenia pracowników. Dotacja nie została wypłacona ze środków własnych jednostki samorządu terytorialnego, lecz ze środków Funduszu Pracy, przekazanych do dyspozycji jednostki samorządu terytorialnego. Środki Funduszu Pracy z przeznaczeniem dla Gmin zostały wcześniej przekazane Wojewodzie (na jego wniosek) przez Ministra właściwego do spraw pracy.

Wnioskodawczyni otrzymała wymienione środki pochodzące z dotacji dnia 9 grudnia 2010 r., na mocy decyzji Burmistrza Miasta z dnia 15 listopada 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym, obowiązującym na dzień otrzymania środków z dotacji przekazanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, w osobie Burmistrza Miasta, wymieniona dotacja z tytułu kosztów kształcenia młodocianego pracownika jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z przepisem art. 70b ustawy o systemie oświaty, pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia na określonych w ustawie warunkach. Dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po spełnieniu przez pracodawcę warunków określonych przepisami ustawy. Dofinansowanie przyznawane jest na wniosek pracodawcy, złożony w terminie 3 miesięcy od ukończenia przez młodocianego pracownika nauki zawodu lub przyuczania do zawodu. Środki pochodzą z Funduszu Pracy.

Na mocy przepisu art. 103 ustawy o promocji zatrudnienia i instrumentach rynku pracy, Fundusz Pracy jest państwowym funduszem celowym, którego dysponentem jest minister właściwy do spraw pracy (a więc podmiot będący dysponentem części budżetowej w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 8 ustawy o finansach publicznych - innymi słowy administruący środkami budżetu państwa). Przepisy regulujące funkcjonowanie Funduszu Pracy znajdują się w ustawie o promocji zatrudnienia i instrumentach rynku pracy (art. 103 i nast.) oraz (poprzez regulację przepisu art. 110 ustawy o promocji zatrudnienia i instrumentach rynku pracy) w ustawie o finansach publicznych.

W oparciu o ustawę o finansach publicznych, państwowe fundusze celowe (w tym Fundusz Pracy) wchodzą w skład sektora finansów publicznych. Państwowy fundusz celowy (w tym Fundusz Pracy) nie posiada osobowości prawnej i w istocie jest to jedynie wyodrębniony rachunek bankowy, którym dysponuje minister wskazany w ustawie tworzącej fundusz (art. 29 ustawy o finansach publicznych). Państwowe fundusze celowe są to więc jedynie formalnie wyodrębnione na rachunku bankowym pule środków publicznych, przeznaczone na szczególnie określony ustawą cel. Niemniej jednak są to środki publiczne, którymi zasadniczo zarządzają dysponenci części budżetu państwa - ministrowie (tak też jest w przypadku Funduszu Pracy, którym dysponuje Minister Pracy i Polityki Społecznej).

Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż dotacja sfinansowana ze środków pochodzących z Funduszu Pracy jest przysporzeniem pochodzącym ze środków publicznych, będących w dyspozycji podmiotu zarządzającego częścią środków budżetu państwa. To wskazuje na to, iż otrzymana dotacja spełnia kryteria określone w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczące pochodzenia otrzymanej dotacji. Niniejszy argument wzmacnia dodatkowo dyspozycja przepisu art. 124 ustawy o finansach publicznych, który wskazuje, iż wydatki budżetu państwa dzielą się na konkretne grupy wydatków, w tym dotacje i subwencje. W przepisie art. 126 ustawy o finansach publicznych zdefiniowano z kolei dotacje (czyli wydatki budżetu państwa w rozumieniu przepisu art. 124 ustawy o finansach publicznych), jako podlegające szczególnym rozliczeniom środki pochodzące także z państwowych funduszy celowych. W tym znaczeniu należy uznać, że dotacje z państwowych funduszy celowych stanowią część wydatków budżetu państwa, co nakazuje zwolnić wymienione dotacje od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponadto należy również wskazć na zapis art. 196 ustawy o finansach publicznych, który wskazuje wprost, iż dla obsługi budżetu państwa w zakresie krajowych środków finansowych są prowadzone między innymi rachunki bieżące państwowych funduszy celowych.

Powyżej bezspornie wykazano, iż środki pochodzące z Funduszu Pracy (będącego państwowym funduszem celowym), są dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych oraz pochodzą z budżetu państwa (gdyż dotacje z państwowych funduszy celowych są wydatkami z budżetu państwa, co wprost wynika choćby z przepisów art. 124 czy 196 ustawy o finansach publicznych).

W razie powzięcia przez ogran wątpliwości co do wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni pragnie jednocześnie zwrócić uwagę na obowiązującą w polskim prawie podatkowym zasadę in dubio pro tributario (wszelkie wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść podatnika), będącą konsekwencją grupy norm konstytucyjnych (w tym przypadku przepisu art. 2 i 84 Konstytucji), które są na tyle konkretne i jednoznaczne, że możliwe jest oparcie na nich rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie (por. L. Garlicki, Bezpośrednie stosowanie konstytucji Konferencja naukowa. Konstytucja RP w praktyce, Warszawa 1999, s. 24). Zasada ta oznacza zakaz rozszerzającego interpretowania przepisów prawa podatkowego w sposób niekorzystny dla podatnika, co potwierdził również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 22 października 1992 r., III ARN 50/92. Tym samym postanowienia wszelkich aktów prawnych nie mogą być uzupełniane, rozszerzane bądź modyfikowane w drodze wykładni a opodatkowanie na podstawie fikcyjnego stanu podatkowoprawnego jest niedopuszczalne, zarówno w zakresie obciążeń podatkowych, jak i ulg oraz zwolnień podatkowych (por. m.in. R. Mastalski, Wykładnia językowa w interpretacji prawa podatkowego). Podkreślenia wymaga również fakt, iż wymieniona zasada nie jest pojęciem stworzonym przez doktrynę lub orzecznictwo, lecz wynika wprost z przepisów Konstytucji RP, który to akt prawny tutejszy organ jest zobowiązany stosować (art. 8 Konstytucji).

Reasumując Wnioskodawczyni uważa, iż otrzymana przez nią dotacja z Funduszu Pracy jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a - 22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Z powyższego przepisu wynika generalna zasada opodatkowania dofinansowania dotacji i innych wymienionych w ww. przepisie przysporzeń podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie przepis art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 70b ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia, jeżeli:

Zgodnie z art. 70b ust. 6 ww. ustawy, dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia warunków określonych w ust. 1.

W myśl art. 70b ust. 8 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lutego 2009 r., (nadanym mocą art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o zmianie ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2009 r. Nr 6, poz. 33)), dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników jest finansowane ze środków Funduszu Pracy.

Środki te przekazywane są na wyodrębniony rachunek bankowy urzędu wojewódzkiego (art. 70b ust. 9 ww. ustawy). Natomiast wojewoda otrzymane środki na dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników przekazuje na wyodrębniony rachunek bankowy gminy (art. 70b ust. 10 tej ustawy).

Zauważyć przy tym należy, iż do dnia 31 stycznia 2009 r. przepis art. 70b ust. 8 ww. ustawy stanowił, iż dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników, odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

Przez co środki otrzymane w ramach tej dotacji zwolnione były z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym jak już wskazano, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Przy czym dotacje zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 2 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Skoro jak wskazano powyżej, od dnia 1 lutego 2009 r. dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników nie odbywa się w ramach dotacji, tylko finansowane jest ze środków pochodzących z Funduszu Pracy, tym samym środki te nie są zwolnione z opodatkowania na podstawie ww. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników finansowane ze środków Funduszu Pracy, przyznane przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta) na podstawie decyzji wydanej m.in. w oparciu o ww. przepisy ustawy o systemie oświaty, mieści się w zakresie unormowania przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest więc przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku, dofinansowanie kosztów z tytułu kształcenia młodocianych pracowników Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 9 grudnia 2010 r. Przeto w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie aktualne brzmienie przepisu art. 70b ust. 8 ustawy o systemie oświaty, z którego wynika, iż dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników nie jest już dotacją celową korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianych pracowników jakie otrzymała Wnioskodawczyni, stanowi przychód z działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć przy tym należy, iż do wniosków takich bez żadnych wątpliwości prowadzi wykładnia powołanych przepisów prawa. Nie sposób tym samym domagać się od organu, aby jak wskazano we wniosku, wątpliwości interpretacyjne rozstrzygnąć na korzyść Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono dokument źródłowy. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej

w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.