IBPBI/1/415-878/12/KB - PIT w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży składników majątku otrzymanych w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 24 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 10 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży składników majątku otrzymanych w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży składników majątku otrzymanych w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 1 października 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-877/12/KB, IBPBI/1/415-878/12/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 10 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która przekształca się obecnie w spółkę komandytowo-akcyjną, a w której stanie się akcjonariuszem. W najbliższej przyszłości stanie się On również wspólnikiem kolejnych spółek komandytowo-akcyjnych (dalej "SKA"). W SKA, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, planowane jest umorzenie jego udziałów/akcji. Umorzenie, zależnie od ostatecznej woli wspólników będzie umorzeniem dobrowolnym, przymusowym lub automatycznym. Na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Wnioskodawcy zostanie przyznane wynagrodzenie odpowiadające maksymalnie wartości rynkowej jego akcji, nie mniejsze niż wartość księgowa umarzanych akcji.

Wnioskodawca nie otrzyma jednak wynagrodzenia w formie pieniężnej, lecz w zamian za umorzenie jego akcji w SKA otrzyma składniki majątkowe w postaci:

Wartość rynkowa wydanych przez SKA wyżej wymienionych składników majątkowych będzie odpowiadać wysokości ustalonego wynagrodzenia za umorzone akcje, tj. Wnioskodawca otrzyma ww. składniki majątkowe, których wartość rynkowa będzie odpowiadała wartości przewidzianego wynagrodzenia za umarzane akcje. Wnioskodawca w zależności od sytuacji gospodarczej na rynku będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu tych składników majątkowych w formie indywidualnej działalności gospodarczej lub spółki komandytowej (dalej "Kontynuacja działalności") lub też dokona ich odpłatnego zbycia (dalej "Zbycie").

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 5 października 2012 r. wskazano m.in., iż:

* po umorzeniu akcji w SKA Wnioskodawca może być wspólnikiem spółek osobowych (jawnej i komandytowej),

* będą to spółki nowo założone, które nabędą na własność ww. składniki majątku, składniki te nie będą zatem wyłącznie użytkowanymi przez te spółki, będą ich własnością,

* zarówno w spółce komandytowo - akcyjnej, jak i w spółkach jawnej i komandytowej, o których mowa we wniosku, ww. składniki majątku są i będą uznawane za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne,

* środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które Wnioskodawca otrzyma, zostaną przeznaczone do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej przed ich sprzedażą. Wnioskodawca zamierza jednak prowadzić działalność gospodarczą jedynie do czasu ich sprzedaży, bądź wniesienia do spółki kapitałowej; również w razie ich wniesienia do spółki kapitałowej, będą one po wniesieniu wykorzystywane przez tą spółkę kapitałową do prowadzenia działalności gospodarczej,

* Wnioskodawca planuje możliwie szybką sprzedaż, bądź wniesienie ww. składników majątku do spółki kapitałowej. Nie jest jednak w stanie przewidzieć, czy będą one wykorzystywane przez okres dłuższy niż rok, ponieważ nie jest w stanie przewidzieć, jak szybko uda mu się zorganizować nabywcę ww. składników majątku,

* Wnioskodawca przewiduje, iż w razie trudności z szybką sprzedażą składników majątku, zostaną one przez Niego uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz będą użytkowane przez okres dłuższy niż rok.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić wysokość kosztu uzyskania przychodu w przypadku zbycia ST i WNiP otrzymanych tytułem wynagrodzenia za umorzenie jego akcji w SKA.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie wysokości kosztu uzyskania przychodu w przypadku Zbycia ST i WNiP po umorzeniu akcji w SKA powinno zostać dokonane w oparciu o wartość wynagrodzenia za akcje podlegające umorzeniu. Wysokość kosztu uzyskania przychodu ze Zbycia ST i WNiP będzie więc równa rynkowej wartości otrzymanych ST i WNiP. Wartość ta odpowiada także wartości wynagrodzenia za umarzane akcje. Zostanie ona pomniejszona o ewentualne odpisy amortyzacyjne dokonane przez Wnioskodawcę po otrzymaniu opisanych ST i WNiP.

Ustawa PIT nie zawiera szczególnego przepisu, który wskazywałby sposób ustalania kosztu uzyskania przychodu przy zbyciu tak nabytych ST i WNiP. Należy jednak uznać, że wartość ta powinna odpowiadać wartości wynagrodzenia za umorzenie akcji, w zamian za które otrzymano te składniki majątku. Wyzbycie się akcji w drodze ich umorzenia jest bowiem formą zapłaty za otrzymane ST i WNiP.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 lit. a i b) Ustawy PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Za wydatki poniesione na nabycie ST i WNiP należy uznać wartość wynagrodzenia wypłaconego za akcje, które zostały umorzone w zamian za otrzymanie ST i WNiP. Dodatkowo wskazuje na to fakt, iż odpowiada ono wartości rynkowej wydawanych składników majątku w postaci ST i WNiP. Niewątpliwie jest to bowiem realny koszt poniesiony w zamian za uzyskanie tych składników majątku. W razie dokonywania przez Wnioskodawcę amortyzacji otrzymanych ST i WNiP, wysokość dokonanych odpisów amortyzacyjnych pomniejszy wysokość kosztów uzyskania przychodów przy Zbyciu.

Na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację indywidualną z dnia 17 lutego 2010 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak: IPPB1/415-919/09-3/AG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Za wstępie wskazać należy, iż w wydanej dla Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-877/12/KB Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej, należy ustalić w wysokości wynagrodzenia otrzymanego za te akcje.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

- zwane także środkami trwałymi (art. 22a ust. 2 ww. ustawy).

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi (art. 22b ust. 1 ww. ustawy).

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

- zwane także wartościami niematerialnymi i prawnymi (art. 22b ust. 2 ww. ustawy).

Amortyzacji nie podlegają:

- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi (art. 22c ww. ustawy).

W przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym także w formie spółek osobowych prawa handlowego), wykorzystujących na potrzeby tej działalności składniki majątku, o tym, czy składniki te stanowią środki trwałe, czy też wartości niematerialne i prawne w tej działalności, rozstrzygają cyt. przepisy ww. ustawy oraz decyzja podatnika, która powinna uwzględniać także sposób wykorzystania oraz przeznaczenie poszczególnych składników majątku.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo - akcyjnej, powstałej z przekształcenia spółki jawnej, a także będzie akcjonariuszem innych spółek komandytowo - akcyjnych. Wnioskodawca przewiduje, iż będzie umarzał akcje w ww. spółkach za wynagrodzeniem. Przy czym, wynagrodzenie to zostanie mu wypłacone w formie składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w tych spółkach. Następnie Wnioskodawca planuje przeznaczyć ww. składniki majątku do działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie, bądź wnieść je do spółki osobowej prawa handlowego, tj. spółki jawnej lub komandytowej. Składniki te mogą zostać uznane za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, bądź też nie będą stanowić środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (zostaną od razu przeznaczone do sprzedaży).

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przypadku gdy przedmiotem sprzedaży będą składniki majątku uznane przez Wnioskodawcę (bądź spółkę osobową, której będzie On wspólnikiem) za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, koszty uzyskania przychodu z ich sprzedaży należy ustalić w wysokości wartości początkowej (odpowiadającej wartości wynagrodzenia otrzymanego za umorzenie akcje w spółce komandytowo - akcyjnej) pomniejszonej o dokonane przez Wnioskodawcę, bądź ww. spółki odpisy amortyzacyjne. Natomiast w przypadku, gdy ww. składniki majątku zostaną sprzedane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, przed uznaniem ich za środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne (lub w przypadku gdy składniki te nie będą spełniać kryteriów uznania ich za środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne), koszty uzyskania przychodów należy ustalić, zgodnie z cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie, tj. także w wysokości wartości wynagrodzenia otrzymanego za umorzenie akcje w spółce komandytowo - akcyjnej (przypadającej proporcjonalnie na poszczególne składniki majątku).

Pamiętać jednocześnie należy, iż w przypadku, gdy sprzedaż wskazanych we wniosku składników majątku nastąpi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki jawnej, lub komandytowej, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie część ustalonych w powyższy sposób kosztów, odpowiadającą Jego udziałowi w zysku spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 3 i 4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 - 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.