IBPBI/1/415-837/09/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 24 lipca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 28 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży przez spółkę jawną nieruchomości, stanowiącej towar handlowy, wniesionej do niej przez spółkę akcyjną w formie wkładu niepieniężnego - jest prawidłowe.

W dniu 24 lipca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży przez spółkę jawną nieruchomości, stanowiącej towar handlowy, wniesionej do niej przez spółkę akcyjną w formie wkładu niepieniężnego.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 24 września 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 28 września 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej i figurującej w ewidencji środków trwałych, którą planuje zbyć poprzez wniesienie jej w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do mającej powstać spółki jawnej z jego udziałem oraz dwóch osób fizycznych. Na potrzeby planowanego aportu określona zostanie przez rzeczoznawcę majątkowego wartość rynkowa nieruchomości. Według wstępnych szacunków wartość rynkowa jest wyższa od wartości netto wynikającej z ksiąg wnioskodawcy. Otrzymaną tytułem wkładu nieruchomość, spółka jawna zamierza potraktować jako towar handlowy i nie wprowadzać jej do ewidencji środków trwałych. W przyszłości spółka jawna sprzeda przedmiotową nieruchomość.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jakiej wysokości należy ustalić koszty uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości przez spółkę jawną, w przypadku gdy sprzedawana nieruchomość będzie uprzednio przyjęta do ewidencji spółki jako towar handlowy... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku gdy nieruchomość otrzymana w formie aportu nie zostanie przyjęta do ewidencji środków trwałych, lecz potraktowana jako towar handlowy, brak jest w ustawach podatkowych przepisów, które regulowałyby wprost wysokość kosztów uzyskania przychodów przy jej sprzedaży. W ocenie wnioskodawcy, dla określenia kosztów uzyskania przychodów należy kierować się ogólną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz odpowiednio w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątkowych, otrzymanych w formie wkładu niepieniężnego, i nie zaliczonych do środków trwałych, wobec braku szczególnych uregulowań w ww. ustawach, zasadne jest analogiczne zastosowanie zasad wyceny, jakie ustawa przewiduje dla składników zaliczonych do środków trwałych. Stąd, kosztem uzyskania przychodów powinna być ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu wartość nieruchomości, nie wyższa jednak od jej wartości rynkowej.

Na potwierdzenie ww. stanowiska powołano:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2008 r., znak IPPB1/415-520/08-7/TS,

* interpretację indywidualną Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lutego 2009 r. (znak: IBPBI/1/415-139/09/RM),

* postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 26 września 2007 r., znak: PD-2/415-150/07.

Zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Ponadto - jak wskazano wyżej - w przypadku spółki osobowej, w której wspólnikami są: osoba prawna i osoby fizyczne, zastosowanie znajdują również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 24 ust. 1 tej ustawy, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Spółka jawna z udziałem osoby prawnej jest obowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, co wynika z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Zasady "prawidłowego prowadzenia ksiąg", w rozumieniu cyt. wyżej art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikają zatem z przepisów ustawy o rachunkowości. Ustawa ta każe zaliczać nieruchomości, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia korzyści m.in. z transakcji handlowej, do inwestycji (art. 3 ust. 1 pkt 17). Nieruchomości zaliczane do inwestycji wycenia się według zasad stosowanych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych lub według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej (art. 28 ust. 1 pkt 1a). Tak wyceniona nieruchomość stanowi aktywa spółki. W chwili sprzedaży nieruchomości następuje zmniejszenie wartości aktywów o jej wartość. Z kolei zmniejszenie wartości aktywów jest kosztem spółki, co wynika z definicji kosztów, określonej w art. 3 ust. 1 pkt 31 ustawy o rachunkowości.

Z powyższego wynika, że analiza zarówno przepisów ustaw podatkowych, jak również przepisów ustawy o rachunkowości - do której odwołuje się ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 24 oraz ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 9 - prowadzi do wniosku, iż dochodem ze zbycia przez spółkę jawną nieruchomości niebędącej środkiem trwałym będzie różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz wartością tej nieruchomości, ustaloną przez wspólników (w tym m.in. przez Wnioskodawcę) w umowie spółki według jej wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przepisy ustawy o rachunkowości nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Zatem niniejsza interpretacja indywidualna nie stanowi oceny stanowiska wnioskodawcy w zakresie interpretacji przepisów ww. ustawy o rachunkowości.

Nadmienia się, iż w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą przez spółkę jawną nieruchomości potraktowanej jako środek trwały wniesiony do niej w formie wkładu niepieniężnego (objętym pytaniem wymienionym we wniosku jako 2) oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (objętym pytaniem wymienionym we wniosku jako 1) wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.