IBPBI/1/415-825/12/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 12 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej - jest prawidłowe.

W dniu 12 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni była wspólniczką trzyosobowej spółki cywilnej (na mocy umowy spółki cywilnej zawartej w dniu 2 czerwca 2000 r.) z której wystąpiła w dniu 27 czerwca 2011 r. Spółka kontynuuje dotychczasową działalność. W dniu 26 czerwca 2012 r. Wnioskodawczyni zawarła z pozostałymi wspólnikami umowę, na mocy której wspólnicy zobowiązali się do spłaty udziału wspólnika, który wystąpił ze spółki. Wkładem wspólników, zgodnie z umową spółki, była praca własna na rzecz spółki. Zgodnie z umową z dnia 26 czerwca 2012 r. pozostali wspólnicy zobowiązali się do zapłaty kwoty w równowartości 40.000,00 zł (słownie: czterdzieści tysięcy złotych 00/100), tytułem spłaty udziału w majątku spółki na rzecz Wnioskodawczyni. Majątek spółki, z którego spłatę udziału otrzymała Wnioskodawczyni, pochodzi z zysku wypracowanego przez spółkę w okresie, kiedy występujący wspólnik prowadził w ramach spółki działalność gospodarczą. Od wypracowanego zysku każdy ze wspólników opłacał podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do swojego udziału. W dniu 30 czerwca 2012 r., w związku z wykonaniem zobowiązania wynikającego z umowy o spłacie wspólnika, kwota stanowiąca spłatę udziału została przekazana Wnioskodawczyni na rachunek bankowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota pieniężna w wysokości 40.000,00 zł, tytułem spłaty udziału wspólnika występującego ze spółki cywilnej, stanowi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymana kwota pieniężna, tytułem spłaty udziału występującego ze spółki cywilnej wspólnika, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, spółka cywilna jako taka nie posiada swojego majątku, a jej wspólnicy pozostają we współwłasności łącznej w stosunku do majątku wygenerowanego w toku prowadzenia działalności w ramach spółki. Normodawca, uznając spółkę cywilną prowadzącą działalność gospodarczą za podmiot gospodarczy w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o działalności gospodarczej, nie przyznał jej osobowości prawnej, ani też nie zmienił odnoszących się do tej spółki przepisów art. 860-875 Kodeksu cywilnego. W spółce cywilnej istnieje wielość przedmiotów powiązana wspólnością łączną, która stanowi wspólny majątek wspólników (art. 863 Kodeksu cywilnego), przy czym każdy z nich jest współwłaścicielem tego majątku. W art. 863, 871 i 875 Kodeksu cywilnego, normodawca stanowi o "wspólnym majątku wspólników". Wspólnym majątkiem wspólników są wkłady (własność rzeczy i praw), jak również dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania. Wspólnik występujący ze spółki zachowuje prawo do części majątku spółki w postaci udziałów w majątku powstałym z wkładów oraz z udziału w zysku. Natomiast sama spółka cywilna, jako pewien byt prawny, nie jest podatnikiem podatku dochodowego, mimo tego, że to spółka, jako całość jest obowiązana do prowadzenia odpowiednich urządzeń księgowych (czyli podatkowej księgi przychodów i rozchodów albo ksiąg rachunkowych). Zyskiem spółki cywilnej jest ta kwota (wartość majątku), o którą powiększa się jej majątek z końcem roku obrachunkowego. W związku z tym, iż majątek spółki cywilnej stanowi w istocie przedmiot własności jej wspólników (współwłasność łączna), to każdy ze wspólników sukcesywnie, w toku działalności spółki, obliczał odrębnie dochód z udziału w spółce oraz opłacał podatek dochodowy w odpowiedniej kwocie. Zatem majątek, który został wytworzony w toku działalności w ramach spółki (majątek spółki) już raz został opodatkowany podatkiem dochodowym w odpowiedniej wysokości. Z uwagi na powyższe, spłata udziału wspólnika, który ze spółki wystąpił, nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - ponieważ podatek dochodowy od dochodów wygenerowanych w toku działalności w ramach spółki był stosownie obliczany i opłacany w każdym kolejnym roku podatkowym. Wobec tego należy stwierdzić, iż wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego temu wspólnikowi udziału w majątku spółki nie skutkuje powstaniem u niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, bowiem dochody uzyskane dla spółki w czasie jej trwania podlegały opodatkowaniu w każdym roku podatkowym. Zobowiązanie Wnioskodawczyni do zapłaty podatku dochodowego w wyniku uznania otrzymanej (tytułem spłaty udziału w spółce cywilnej) kwoty pieniężnej w istocie stanowiłoby podwójne opodatkowanie.

Co istotne, Wnioskodawczyni występując ze spółki i otrzymując przedmiotową kwotę pieniężną w wysokości 40.000,00 zł, nie uzyskała żadnego przysporzenia majątkowego, a wynika to z faktu, iż w istocie kwota ta stanowi jedynie spłatę udziału we współwłasności łącznej.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała wyroki:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem "K.c".), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach. Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach (art. 867 § 1 k.c.).

W myśl art. 871 § 1 k.c., wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia, wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika.

Ponadto, stosownie do regulacji zawartej w § 2 powołanego wyżej art. 871 k.c., występującemu wspólnikowi wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Spółka cywilna, jako osobowa spółka prawa cywilnego, nie posiada na gruncie podatku dochodowego zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tych spółek, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce cywilnej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem ww. spółki jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

I tak, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki. Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 11 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce.

Z przepisów tych wynika więc, że środki pieniężne uzyskane z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej stanowią przychód z działalności gospodarczej.

W związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną ustalana jest wartość zbywcza jej majątku. Wartość ta odpowiada wartości jaką wspólnicy uzyskaliby sprzedając na wolnym rynku całe swoje przedsiębiorstwo (spółkę). Wartość zbywcza jest dzielona tak, aby ustalić część przypadającą na występującego wspólnika.

W części należnej występującemu wspólnikowi zawiera się zarówno:

* wkład wniesiony przez tego wspólnika w chwili przystąpienia do spółki,

* nadwyżka wartości rynkowej majątku nad jego wartością podatkową oraz

* pozostawione przez wspólnika zyski, wcześniej na bieżąco przez niego opodatkowane, które zostały reinwestowane (np. w środki trwałe).

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego wskazać należy, iż środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej w części stanowiącej nadwyżkę ponad kwotę odpowiadającą uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce stanowią przychód z działalności gospodarczej. Inaczej mówiąc z otrzymanej kwoty należy wyłączyć tę część otrzymanych przez wspólnika kwot, która została już opodatkowana podatkiem dochodowym, a nie została wcześniej otrzymana przez wspólnika. Tak ustalona kwota stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 3c ustawy, dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce.

Według słownika języka polskiego, przez "wydatek" należy rozumieć "sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś" (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, s. 1200,). Definicja wyrazu "wydatek" wskazuje, że oznacza on faktycznie wydaną sumą pieniędzy, wskazuje na konieczność uszczuplenia majątku w celu pozyskania określonego dobra (rzecz, prawo). "Wydatek" może również dotyczyć sytuacji, gdy uszczuplenie majątku następuje w innej postaci niż środki finansowe np. rzeczy.

W złożonym wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że wkładem wspólników była praca własna na rzecz spółki. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym "wartości pracy własnej Wnioskodawczyni" nie może stanowić wydatku na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce, bowiem Wnioskodawczyni wnosząc wkład w tej postaci nie poniosła żadnych związanych z nim wydatków w ww. rozumieniu.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że spłata udziału w majątku spółki, pochodzi z zysku wypracowanego przez spółkę, od którego każdy ze wspólników opłacał podatek dochodowy od osób fizycznych stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do swojego udziału.

Zatem, jeżeli kwota pieniężna wypłacona Wnioskodawczyni w związku z wystąpieniem ze spółki cywilnej, nie jest wyższa od kwoty odpowiadającej nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. kwoty która została już opodatkowana podatkiem dochodowym pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w tej spółce przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 - 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.