IBPBI/1/415-786/11/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu do Organu 1 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia w 2011 r. do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu wynagrodzeń wypłaconych w latach poprzednich, a nie zaliczonych do kosztów podatkowych oraz z tytułu uiszczonych w 2011 r. zaległych składek na ubezpieczenie społeczne - jest prawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2011 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia w 2011 r. do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu wynagrodzeń wypłaconych w latach poprzednich, a nie zaliczonych do kosztów podatkowych oraz z tytułu uiszczonych w 2011 r. zaległych składek na ubezpieczenie społeczne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w ramach umowy o pracę w okresie od 1 października 2008 r. do 31 października 2010 r. zatrudniała pracownika. Na mocy postanowień umowy o pracę pracownik zatrudniony był w wymiarze #189; etatu, za wynagrodzeniem brutto za miesiąc:

* 635 zł w 2008 r.,

* 638 zł w 2009 r.,

* 660 zł w 2010 r.

Od ww. kwot odprowadzane były terminowo składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Podatek od ww. wynagrodzeń ograniczony został do wysokości składki zdrowotnej i nie wystąpił. W terminie składane były również deklaracje PIT-4R oraz zeznania PIT-11 (winno być informacje PIT-11), zawierające dokonane pracownikowi wypłaty (odbiór wynagrodzenia kwitowany był przez pracownika na liście płac), jak również faktycznie odprowadzone składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne. Podatek dochodowy wyniósł "0 zł".

Zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami, Wnioskodawczyni zaliczyła również do kosztów prowadzonej działalności gospodarczej wydatki z tytułu wypłaconych wynagrodzeń i odprowadzonych składek ZUS (w wysokości finansowanej przez płatnika), stanowiących koszt podatnika.

W 2010 r. pracownik złożył w Sądzie Rejonowym wniosek o ustalenie istnienia stosunku pracy. W dniu 2 czerwca 2011 r. Sąd Rejonowy wydał wyrok w tejże sprawie, na mocy którego ustalił, że pomiędzy stronami istniał stosunek pracy na podstawie umowy o pracę w pełnym wymiarze czasu pracy w całym okresie zatrudnienia. W związku z powyższym pracownikowi przysługiwało wynagrodzenie.

Jednocześnie Sąd przyjął, iż faktycznie otrzymane przez pracownika w okresie od października 2008 do sierpnia 2010 r. wynagrodzenie miesięczne wyniosło 1.000 zł miesięcznie, w związku z czym, powstała rozbieżność w kwotach wyliczonych przez biegłego, a kwotą faktycznie otrzymaną w ww. okresie.

Za okres wrzesień/październik 2010 r. Wnioskodawczyni wpłaciła niedopłatę wynagrodzenia w wysokości zasądzonej zgodnie z wyrokiem wraz z należnymi odsetkami i odprowadziła należny podatek oraz składki na ubezpieczenie społeczne. Wypłaty dokonano w lipcu 2011 r.

W 2011 r. Wnioskodawczyni odprowadziła również należne składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne oraz podatek dochodowy wynikające z powstałych niedopłat z tytułu zmiany wysokości wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

W związku z dopłatą składek ZUS z tytułu niedopłaty wynagrodzenia, czy podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 2011 składki zapłacone w tym roku w wysokości finansowanej przez płatnika.

Czy wynagrodzenie, które zostało wypłacone w latach poprzednich, a nie ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów stanowić będzie koszt podatnika w 2011 r....

(pytania oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawczyni, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłacone składki w wysokości finansowanej przez płatnika, zgodnie z art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, stanową koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za które należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostały opłacone w terminie, o którym mowa w tym punkcie. W przypadku uchybienia terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni uważa, iż nie może natomiast zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłaconych w latach poprzednich wynagrodzeń, zgodnie bowiem z art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania są potrącane tylko w tym roku, w którym zostały poniesione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodu, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby zatem dany wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Wydatki muszą być zatem związane z wykonywaną działalnością gospodarczą i poniesione w celu uzyskania przychodów z tej działalności i nie mogą być wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za taki koszt. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

* niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba,

* nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb (nie znajdującym zastosowania w przedmiotowej sprawie), określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Przy czym, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6, a więc m.in. należności ze stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55 (art. 22 ust. 6ba ww. ustawy). Natomiast w myśl art. 22 ust. 6bb cyt. ustawy, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 i Nr 218, poz. 1690), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone:

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 59 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dodatkowej opłaty wymierzanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na podstawie przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 14 i 18 ww. ustawy, kosztem tym nie mogą być również:

* koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań,

* odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

W świetle powyższego, dodatkowa opłata, odsetki za zwłokę i ewentualne koszty egzekucyjne finansowane są w całości z własnych środków przez płatnika składek bez prawa do zaliczenia ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, o ile kwoty zaległych składek na ubezpieczenie społeczne pracownika, uregulowane przez Wnioskodawczynię w roku 2011 za lata 2008-2010, nie zawierają ww. dodatkowych opłat, jak również odsetek, to Wnioskodawczyni może do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć całość wydatków poniesionych z tytułu tych składek. Podobnie, do kosztów uzyskania przychodów, co do zasady możliwe jest zaliczenie wydatków z tytułu wypłaconego pracownikowi wynagrodzenia. Zauważyć jednakże należy, iż aby spełniony został podstawowy warunek umożliwiający zaliczenie przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, konieczne jest faktyczne poniesienie tych wydatków. Mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny, stwierdzić należy, iż wydatki z tytułu zaległych składek na ubezpieczenie Społeczne Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w dacie ich faktycznego poniesienia (tj. w odpowiednim miesiącu roku 2011), przez które w myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumieć należy dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Z uwagi natomiast na fakt, iż niektóre wydatki, o których mowa we wniosku, z tytułu wypłaty w latach poprzednich wynagrodzenia nie zostały ujęte w prowadzonej w ramach działalności gospodarczej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, a więc nie zostały faktycznie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w 2011 r., lecz w latach, w których zostały faktycznie poniesione.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawczyni z ww. zastrzeżeniami uznano za prawidłowe.

Jednocześnie nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydanie zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.