IBPBI/1/415-777/10/AB - Możliwość zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nieruchomości użytkowane na podstawie umowy dzierżawy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 17 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nieruchomości użytkowane na podstawie umowy dzierżawy - jest prawidłowe.

W dniu 17 sierpnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nieruchomości użytkowane na podstawie umowy dzierżawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży materiałów budowlanych oraz sprzedaży paliw. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność w trzech punktach handlowych, z czego jeden jest jego własnością, a pozostałe dwa użytkowane są na podstawie umowy dzierżawy. W skład jednego z punktów handlowych, użytkowanego na podstawie umowy dzierżawy zawartej ze Spółdzielnią, wchodzą budynki magazynowo-handlowe o powierzchni 330 m ² oraz plac magazynowy o powierzchni 567 m ^2. Ogólny stan budynków oraz placu magazynowego w momencie wydzierżawienia był w stanie 70% dewastacji. Aby móc prowadzić działalność gospodarczą należało przeprowadzić remont przywracający pierwotny stan techniczny budynków magazynowo-handlowych oraz placu magazynowego. Szacunkowy koszt remontu to 70.000,00 zł W związku z powyższym wystąpiono do Spółdzielni Kółek Rolniczych o wyrażenie zgody na przeprowadzenie przedmiotowego remontu. Wnioskodawca uzyskał zgodę na przeprowadzenie remontu doprowadzającego budynki magazynowo-handlowe oraz plac magazynowy do pierwotnego stanu technicznego.

W ramach przeprowadzonego remontu zostały wykonane następujące prace:

* zostało wymienione zniszczone pokrycie dachowe wraz z obróbkami kominowymi,

* wymieniono skorodowane obróbki blacharskie, rynny oraz rury spadowe,

* dokonano częściowej wymiany stolarki okiennej i drzwiowej,

* usunięto zniszczone posadzki i wykonano nowe,

* przeprowadzono remont istniejącej instalacji wodno-kanalizacyjnej,

* przeprowadzono remont istniejącej instalacji CO,

* dokonano naprawy powierzchni ścian (wymiana tynków oraz płyt gipsowych),

* dokonano wymiany zniszczonych płyt drogowych utwardzających plac magazynowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty przeprowadzonego remontu punktu handlowego, można zaliczyć bezpośrednio w koszty w momencie ich poniesienia, czy też Wnioskodawca zobowiązany będzie rozliczyć je w czasie, jako inwestycje w obcych środkach trwałych.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty przeprowadzonego remontu należy ująć bezpośrednio w koszty w momencie ich poniesienia, jako koszty remontu, gdyż przeprowadzone prace nie spowodowały ulepszenia ani też modernizacji budynków magazynowo-handlowych oraz placu magazynowego lecz doprowadziły tylko przedmiotowe obiekty do pierwotnego stanu technicznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu. Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Przepis art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych" - zwane także środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Przy czym środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego w odniesieniu do remontu należy stosować definicję sformułowaną w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Przykładem nakładów o charakterze ulepszającym obcy środek trwały jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy użyczenia, najmu czy dzierżawy lub innej umowy, obcych budynków albo lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej użytkownika. O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Podejmując inwestycję w obcym środku trwałym podatnik powinien dysponować zezwoleniem uzyskanym od właściciela ulepszanego środka trwałego. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że ww. wydatki inwestycyjne będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, jeżeli nie zostaną podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, np. przez właściciela środka trwałego, o czym stanowi art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie wszystkie czynności podejmowane przez podatnika odnośnie obcego środka trwałego stanowią inwestycję w obcym środku trwałym. W sytuacji gdy będą to czynności konserwacyjne lub mające charakter odtworzeniowy, przywracający środkowi trwałemu pierwotny poziom techniczny (remont), poniesione na ten cel nakłady nie będą stanowiły u podatnika inwestycji w obcym środku trwałym i będą mogły zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż aby móc prowadzić działalność gospodarczą należało przeprowadzić remont przywracający pierwotny stan techniczny, użytkowanych na podstawie umowy dzierżawy nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca uzyskał zgodę właściciela na przeprowadzenie remontu doprowadzającego budynki magazynowo-handlowe oraz plac magazynowy do pierwotnego stanu technicznego.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie, jak wskazano we wniosku, przeprowadzone prace miały charakter typowo odtworzeniowy, przywracający jedynie pierwotną zdolność użytkową obcego środka trwałego, to wydatki związane z ich wykonaniem mogą być zaliczone do wydatków o charakterze remontowym i podlegać bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Gdyby jednak poniesione wydatki, związane z przeprowadzonymi pracami, dotyczące niestanowiącego własności podatnika, środka trwałego zmierzały do jego ulepszenia (adaptacja), to co do zasady, należałoby je zakwalifikować jako inwestycję w obcym środku trwałym. Wówczas wydatki te mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach uzyskania przychodów wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.