IBPBI/1/415-77/14/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 21 stycznia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 23 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych przekazania samochodu osobowego stanowiącego składnik majątku spółki partnerskiej, na rzecz wspólnika, tytułem wypłaty zysku - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 stycznia 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych przekazania samochodu osobowego stanowiącego składnik majątku spółki partnerskiej, na rzecz wspólnika, tytułem wypłaty zysku.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest jednym z czterech partnerów spółki partnerskiej (zwanej dalej "Spółką"), prowadzącej działalność gospodarczą w formie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej. Spółka nie jest podatnikiem podatku VAT. Wszyscy partnerzy posiadają w Spółce równe prawa do udziału w zyskach i w takim samym stopniu ponoszą odpowiedzialność za straty, a więc w częściach wynoszących po 25%. Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Spółka w okresie od marca 2009 do kwietnia 2009 zawarła cztery umowy leasingu operacyjnego, na podstawie których użytkowała cztery samochody osobowe i z tego tytułu płaciła raty leasingowe. Zgodnie z uchwałą podjętą przez partnerów, każdy z tych samochodów był bezpośrednio użytkowany przez innego partnera na zasadzie wyłączności. Po upływie 4-letniego okresu leasingu, Spółka wykupiła od finansujących (leasingodawców) przedmiotowe samochody i wprowadziła je do ewidencji środków trwałych. Jednym z ww. samochodów był samochód marki T, którego bezpośrednim użytkownikiem był Wnioskodawca. Był on użytkowany przez Spółkę na podstawie umowy leasingu operacyjnego zawartej 27 marca 2009 r., zaś jego wykup od finansującego (leasingodawcy) na własność Spółki nastąpił 2 kwietnia 2009 r. za kwotę 1.242,10 zł brutto. Przedmiotowy samochód jako środek trwały został zamortyzowany jednorazowo. Aktualnie partnerzy zamierzają przenieść na wyłączną własność każdego z nich (do użytku osobistego) ten samochód, który dotychczas bezpośrednio każdy z nich użytkował, tytułem wypłaty z zysku w formie rzeczowej. W przypadku zrealizowania ww. zamiaru, Wnioskodawca tytułem wypłaty części zysku w proporcji wynikającej z umowy spółki otrzymałby na wyłączną własność ww. samochód marki T.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie Wnioskodawcy, będącemu wspólnikiem spółki partnerskiej, przysługującego mu udziału w zysku, wypracowanego przez tę spółkę, częściowo w formie rzeczowej, tj. poprzez przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności samochodu osobowego należącego do tej spółki, który jako środek trwały został nabyty od finansującego (leasingodawcy) i uległ całkowitej amortyzacji, spowoduje powstanie u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 8 § 1 oraz art. 28 w zw. z art. 86 § 1 i art. 89 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., winno być tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., zwana dalej: "k.s.h."), spółka partnerska może we własnym imieniu nabywać prawa, zaś majątek spółki partnerskiej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

W świetle powyższego należy przyjąć, że majątek spółki partnerskiej jest majątkiem odrębnym od majątku osobistego partnerów tej spółki, a w szczególności nie jest on przedmiotem współwłasności partnerów. W konsekwencji jakiekolwiek przesunięcia określonych składników pomiędzy majątkiem spółki partnerskiej, a prywatnymi majątkami jej wspólników (partnerów), na gruncie prawa cywilnego (w tym również prawa spółek handlowych), wiążą się z późn. zm. w sferze stosunków własnościowych. Stosownie do dyspozycji art. 51 § 1 oraz art. 52 § 1 w zw. z art. 89 k.s.h., każdy z partnerów spółki partnerskiej ma prawo do udziału w zyskach i może żądać podziału i wypłaty należnego mu zysku z końcem każdego roku obrotowego. Nie pobrany przez partnera zysk za dany rok może być mu przy tym wypłacony w latach następnych, o ile nie zajdzie potrzeba przeznaczenia go na uzupełnienie jego udziału kapitałowego, zgodnie z art. 52 § 2 k.s.h. Przepisy obowiązującego prawa nie zakazują przy tym, aby wypłata udziału w zysku spółki partnerskiej następowała w formie niepieniężnej.

Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."), spółka partnerska nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast podatnikiem tego podatku jest - zgodnie z art. 1 oraz art. 8 u.p.d.o.f. - wspólnik (partner), którego dochód z tytułu udziału w zysku spółki partnerskiej stanowi dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W rezultacie uzyskane przez spółkę partnerską przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają "na bieżąco" rozliczeniu u partnerów tej spółki, proporcjonalnie do ich udziałów w spółce. U nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego, z zachowaniem proporcji określonej w art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Przepisy u.p.d.o.f. nie przewidują natomiast opodatkowania dokonywanych na rzecz partnerów, zgodnie z art. 52 § 1 w zw. z art. 89 k.s.h., wypłat z zysku spółki partnerskiej. Wypłaty te nie podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego czy są one dokonywane w formie pieniężnej, czy też niepieniężnej, w tym np. poprzez przeniesienie własności rzeczy stanowiących dotychczas środki trwałe spółki partnerskiej.

Wypłata z tytułu podziału zysku stanowi bowiem odzwierciedlenie uzyskiwanego przez partnerów spółki partnerskiej dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki partnerskiej, który został już opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych u każdego z partnerów i który nie może być ponownie opodatkowany tym podatkiem. W szczególności brak jest podstaw do uznania że przeniesienie własności samochodu osobowego ze spółki partnerskiej na partnera, dokonane na poczet udziału tego partnera w zysku spółki stanowi "odpłatne zbycie środka trwałego", o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. Wypłata zysku nie jest bowiem świadczeniem odpłatnym, ekwiwalentnym. Mając na względzie przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić więc należy, że przekazanie Wnioskodawcy będącemu partnerem spółki partnerskiej, przysługującego mu udziału w zysku wypracowanego przez te spółkę częściowo w formie rzeczowej tj. poprzez przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa własności samochodu osobowego, należącego do tej spółki, który jako środek trwały został nabyty od finansującego (leasingodawcy) i uległ całkowitej amortyzacji, nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 86 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "k.s.h."), spółką partnerską jest spółka osobowa, utworzona przez wspólników (partnerów) w celu wykonywania wolnego zawodu w spółce prowadzącej przedsiębiorstwo pod własną firmą. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 ww. ustawy, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywaną. Spółka partnerska może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki partnerskiej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 89 k.s.h.). W myśl art. 51 § 1 k.s.h., każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Zasada równego udziału wspólników w zyskach i uczestniczenia w stratach może być jednak zmieniona w drodze umowy spółki. Wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysku z końcem każdego roku obrotowego (art. 52 § 1 k.s.h.). Wobec powyższego zysk w spółce partnerskiej jest dzielony pomiędzy wspólników z końcem każdego roku obrotowego (zasadniczo roku kalendarzowego). Przy czym, zysk nie musi być koniecznie podzielony i wypłacony wspólnikom.

Fakt wypłaty zysku u wspólników spółki partnerskiej nie skutkuje, co do zasady, powstaniem dochodu do opodatkowania. Wypłata z tytułu podziału zysku, uregulowana w art. 52 k.s.h., stanowi odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki partnerskiej. Od tego dochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku wynikającego z rocznego zeznania podatkowego. W konsekwencji, wypłata na rzecz wspólnika środków z tytułu podziału zysku spółki partnerskiej, o której mowa w wyżej przytoczonym art. 52 k.s.h., nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić przy tym należy, że organ podatkowy nie ocenia skutków cywilnoprawnych podejmowanych przez podatników działań, lecz ocenia ich skutki podatkowoprawne. Dokonując tej oceny stwierdzić należy, że wypłata wspólnikom spółki partnerskiej zysku już opodatkowanego nie generuje przychodu.

Jednakże w opisanym zdarzeniu przyszłym (wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy) nie będą zachodziły okoliczności zanalizowane powyżej, które wyłączyłyby z przedmiotu opodatkowania czynność przekazania wspólnikowi spółki partnerskiej prawa własności samochodu osobowego, tytułem wypłaty części zysku w proporcji wynikającej z umowy spółki. W opisanej sytuacji nastąpi w istocie odpłatne zbycie przez spółkę samochodu osobowego, na rzecz jednego ze wspólników. Zmieni się bowiem właściciel przedmiotowego samochodu osobowego, a czynność ta będzie miała charakter odpłatny.

Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Jak już podkreślono wyżej spółka jawna jest spółką osobową prawa handlowego. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zalicza spółki partnerskiej do kategorii podatników. Podatnikami są poszczególni wspólnicy spółki partnerskiej. W związku z powyższym, przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki partnerskiej, która zawarła cztery umowy leasingu operacyjnego, których przedmiotem były samochody osobowe. Po zakończeniu umów leasingu, samochody te zostały wykupione i wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Jednym z ww. samochodów był samochód marki T, którego bezpośrednim użytkownikiem był Wnioskodawca. Przedmiotowy samochód jako środek trwały został zamortyzowany jednorazowo. Aktualnie partnerzy zamierzają przenieść na wyłączną własność każdego z nich (do użytku osobistego) ten samochód, który dotychczas bezpośrednio każdy z nich użytkował, tytułem wypłaty zysku w formie rzeczowej. W przypadku zrealizowania ww. zamiaru, Wnioskodawca tytułem wypłaty części zysku w proporcji wynikającej z umowy spółki otrzymałby na wyłączną własność ww. samochód marki T.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do odpłatnego zbycia wskazanego we wniosku samochodu osobowego, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa ocena wynika z wykładni pojęcia "odpłatne zbycie". Czynność prawna jest odpłatna, jeżeli podmiot, który dokonał przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową, stanowiącą ekwiwalent tego przysporzenia. Zauważyć należy, że przekazanie składników majątkowych powoduje przejście własności tych składników ze spółki partnerskiej na wspólników. W ten sposób składniki majątkowe zmieniają właściciela, a spółka partnerska zwalnia się z ciążącego na niej zobowiązania w postaci roszczenia wspólników o wypłatę niepodzielonego zysku.

Nadto wyjaśnić należy, że o ile wypłata niewypłaconego zysku w formie pieniężnej jest dla spółki ją wypłacającej neutralna podatkowo, o tyle w sytuacji przekazania składników majątkowych, która skutkuje przejściem własności tych składników ze spółki na wspólników, spółka uzyskuje w zamian za przekazanie składników majątkowych na rzecz wspólników, korzyść majątkową polegającą na zwolnieniu się z obowiązku wypłaty niewypłaconego zysku. Należy zauważyć, że wypłata w formie pieniężnej pochodzi z wypracowanego zysku spółki partnerskiej i jest wypłacana z tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odmienna sytuacja ma miejsce, gdy spółka dokonuje wypłaty zysku w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku. Składniki majątkowe przekazane wspólnikom na własność stanowią bowiem element majątku spółki, który wcześniej nie podlegał opodatkowaniu.

Z powyższego bezsprzecznie wynika zatem, że na gruncie przedmiotowej sprawy, wypłacie ww. zysku niejako będzie towarzyszyć inna czynność prawna, tj. odpłatne zbycie samochodu osobowego (środka trwałego w spółce), która to czynność powoduje powstanie przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następuje bowiem bez wątpienia zbycie środka trwałego, tj. jego przejście z majątku odrębnego spółki partnerskiej do majątku jednego ze wspólników tej spółki. Czynność ta ma również charakter odpłatny (nastąpi zwolnienie spółki z obowiązku wypłaty niepodzielonego zysku). Skutek prawny świadczenia zamiast wykonania pierwotnej umowy prowadził będzie do wygaśnięcia pierwotnego zobowiązania wynikającego z umowy spółki, ale spowoduje także przejście własności samochodu na wspólnika.

W świetle powołanych przepisów stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w wyniku przeniesienia własności samochodu osobowego ze spółki partnerskiej na jednego ze wspólników (Wnioskodawcę), dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 powoływanej ustawy. Zbycie samochodu osobowego mieści się w dyspozycji powoływanego przepisu, traktującego o przychodach z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód z tego tytułu należy więc kwalifikować, proporcjonalnie do udziału wspólników w zyskach spółki, jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na względzie przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że w związku z przeniesieniem własności samochodu osobowego stanowiącego składnik majątku spółki partnerskiej na rzecz jednego ze wspólników, powstanie po stronie spółki (a w konsekwencji braku osobowości podatkowej spółki partnerskiej - po stronie Wnioskodawcy) obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.