IBPBI/1/415-724/09/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 kwietnia 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 1001/08, wniosku z dnia 28 stycznia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 7 lutego 2008 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania 19% "podatkiem liniowym", dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 7 lutego 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania 19% "podatkiem liniowym", dochodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W dniu 5 maja 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB1/415-121/08/MW, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 19 maja 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 26 maja 2008 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 20 czerwca 2008 r. Znak: IBPB1/415/W-23/08/MW, odmawiając zmiany ww. interpretacji.

Pismem z dnia 22 lipca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 28 lipca 2008 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Pismem z dnia 21 sierpnia 2008 r. Znak: IBPB1/4160-12/08/MW, IBRP/007-144/08, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Postanowieniem z dnia 15 października 2008 r. Sygn. akt III SA/Wa 2308/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 1001/08, uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. Biura w dniu 4 września 2009 r.

W dniu 16 września 2009 r. do tut. Biura wpłynęło pismo ww. Wnioskodawcy z dnia 15 września 2009 r., w którym powołując się na ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, prosi on o wyrażenie zgody na opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z prowadzonej działalności gospodarczej, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dnia 1 stycznia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w 2008 r. wybrał sposób rozliczania dochodów z działalności gospodarczej zgodnie z art. 9a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy - podatkiem liniowym wg stawki 19%. Przedmiotem działalności gospodarczej wnioskodawcy jest prywatna praktyka lekarska. W ramach tej działalności uzyskuje przychody z tytułu: wizyt prywatnych w gabinecie lekarskim, badań lekarskich i orzecznictwa dla firm ubezpieczeniowych, badań lekarskich dzieci i młodzieży klubów sportowych oraz dyżurów "kontraktowych" (od 2008 r.).

W ramach wspomnianych dyżurów lekarskich "kontraktowych" wnioskodawca:

* przyjmuje pacjentów skierowanych do ambulatorium chirurgicznego izby przyjęć,

* przeprowadza badanie,

* decyduje o tym czy wykonać badania diagnostyczne typu RTG, CT,

* wykonuje inne czynności, jak: szycie ran, nastawianie złamań, zwichnięć itp. oraz zakładanie unieruchomień,

* jeśli to konieczne, zleca konsultację lekarzy innych specjalności,

* kieruje na oddział,

* prowadzi dokumentację medyczną pacjentów zaopatrywanych w izbie przyjęć.

Dyżury "kontraktowe", wykonywane są przez wnioskodawcę w oparciu o umowę cywilnoprawną zawartą z Wojewódzkim Szpitalem Specjalistycznym, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. W czasie pełnienia dyżuru "kontraktowego" wnioskodawca jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, przyjmuje zamówienie bez zależności służbowej, a jedynie w sprawach spornych konsultuje się merytorycznie ze starszym dyżuru Szpitala wyznaczonym przez dyrektora ds. lecznictwa.

W trakcie dyżuru "kontraktowego" nie jest objęty ubezpieczeniem grupowym od odpowiedzialności cywilnej, które zapewnia Szpital. Nie jest także chroniony ubezpieczeniem ZUS od trwałych następstw wypadków w pracy. Za swoją pracę w godzinach dyżuru "kontraktowego" ponosi odpowiedzialność cywilną chronioną jedynie indywidualnie zawartą polisą ubezpieczeniową opłacaną w jednym z towarzystw ubezpieczeniowych.

Poza działalnością gospodarczą wnioskodawca zatrudniony jest na umowę o pracę na czas nieokreślony w Wojewódzkim Szpitalu Specjalistycznym na stanowisku asystenta oddziału urazowo-ortopedycznego. W ramach umowy o pracę wykonuje obowiązki między 7.00 a 14.35 oraz czasami w godzinach popołudniowych i nocnych.

Do jego obowiązków należy:

* badanie pacjentów przyjętych na oddział,

* zlecanie podstawowych, wykonywanie planowych i "ostrych" zabiegów operacyjnych,

* wykonywanie opatrunków,

* opieka nad pacjentami po zabiegach operacyjnych i przyjętymi na oddział,

* prowadzenie bieżącej dokumentacji oraz przygotowywanie jej do wypisu,

* prowadzenie nadzoru medycznego nad personelem średnim.

W czasie wykonywania obowiązków jako asystent oddziału, wnioskodawca podlega fachowo i merytorycznie ordynatorowi oddziału. Jak każdy pracownik medyczny Szpitala objęty jest ubezpieczeniem grupowym od odpowiedzialności cywilnej, natomiast od następstw wypadków w pracy objęty jest ubezpieczeniem ZUS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prowadzona przez wnioskodawcę działalność gospodarcza może być opodatkowana na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podatkiem liniowym wg stawki 19%.

Czy prowadząc dalej działalność w niezmienionym zakresie może się rozliczać w latach następnych na tych samych zasadach.

Zdaniem Wnioskodawcy, charakter czynności wykonywanych w trakcie dyżuru "kontraktowego" nie odpowiada, a nawet w sposób znaczący różni się od czynności wykonywanych w ramach stosunku pracy. Nie można więc mówić o zaistnieniu okoliczności wynikających z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do opodatkowania dochodów osiągniętych z prowadzonej działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ww. ustawy.

W interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 5 maja 2008 r. Znak: IBPB1/415-121/08/MW, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wskazał przy tym, iż niektóre czynności (zwłaszcza polegające na badaniu pacjentów) wykonywane przez wnioskodawcę w ramach stosunku pracy, są tożsame z czynnościami, które wykonuje na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej. Również kierowanie pacjentów na oddział, a więc czynność wykonywana w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej, wiąże się z późniejszą opieką medyczną nad tymi pacjentami (przyjętymi na oddział), sprawowaną przez wnioskodawcę w ramach stosunku pracy, co składa się na cały proces leczenia pacjenta w szpitalu. Wyjaśnił również, iż w świetle art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyklucza to możliwość opodatkowania dochodów z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który następnie przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, prawomocnym wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2009 r. Sygn. akt I SA/Gl 1001/08, uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 5 maja 2008 r. stwierdzając m.in., iż: " (...) Wykonywanie, przez lekarza prowadzącego indywidualną praktykę lekarską działalności gospodarczej (zawodowej) na rzecz Szpitala, aktualnego pracodawcy, w postaci świadczenia usług polegających na udzielaniu określonych, w łączącej te strony umowie cywilnoprawnej (kontrakcie), świadczeń zdrowotnych na rzecz osób do nich uprawnionych, w ambulatorium i izbie przyjęć Szpitala, nie odpowiada czynnościom wykonywanym przez tego lekarza w ramach stosunku pracy na oddziale szpitalnym, o ile umowa o pracę (bądź zajmowane stanowisko) nie obejmuje (nie obejmowało w roku poprzednim) tego rodzaju czynności. (...) W realiach niniejszej sprawy stosunek pracy nie obejmował czynności polegających na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w ambulatorium (izbie przyjęć) Szpitala jako pracodawcy, a zatem trudno uznać, że świadczenie takich usług "odpowiada czynnościom" wykonywanym w ramach stosunku pracy. (...) Zwrot "odpowiadających czynnościom wykonywanym w ramach stosunku pracy" należy odnieść do czynności zatrudnienia, obowiązków powierzonych przez pracodawcę i wykonywanych faktycznie przez pracownika na konkretnym stanowisku pracy, a nie do wszystkich czynności jakie pracownik może wykonywać np. z racji posiadanych przez niego kwalifikacji, bądź też do działań o takim samym lub podobnym charakterze". Zdaniem Sądu, " (...) organ podatkowy błędnie uznał, że wymienione we wniosku czynności podatnika zatrudnionego na stanowisku asystenta oddziału urazowo-ortopedycznego oraz usługi świadczone przez podatnika w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej w ambulatorium chirurgicznym izby przyjęć tego samego szpitala mieszczą się w pojęciu "odpowiadających czynnościom" zawartym w przepisie art. 9a ust. 3 ustawy podatkowej".

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2008 r. stwierdza, iż w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Na podstawie art. 30c ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Deklarując wybór 19% podatku liniowego podatnik musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9a ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

Zgodnie z powyższym, możliwość opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik, lub przynajmniej jeden z jego wspólników, wykonywał na rzecz tegoż pracodawcy w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym ten rok w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zatrudniony na stanowisku asystenta oddziału urazowo-ortopedycznego, a do jego obowiązków w ramach stosunku pracy należy: badanie pacjentów przyjętych na oddział, zlecanie podstawowych, wykonywanie planowych i "ostrych" zabiegów operacyjnych, wykonywanie opatrunków, opieka nad pacjentami po zabiegach operacyjnych i przyjętymi na oddział, prowadzenie bieżącej dokumentacji oraz przygotowywanie jej do wypisu, prowadzenie nadzoru medycznego nad personelem średnim.

Natomiast w ramach zawartej umowy cywilnoprawnej Wnioskodawca przyjmuje pacjentów skierowanych do ambulatorium chirurgicznego izby przyjęć, przeprowadza badania, decyduje o tym czy wykonać badania diagnostyczne typu RTG, CT i inne, szycie ran, nastawianie złamań, zwichnięć itp. oraz zakładanie unieruchomień, zleca konsultację lekarzy innych specjalności, kieruje na oddział, prowadzi dokumentację medyczną pacjentów zaopatrywanych w izbie przyjęć.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w ramach stosunku pracy, Wnioskodawca świadczy pracę na oddziale szpitalnym, która nie obejmuje czynności konsultacji i leczenia (w tym ambulatoryjnego) w ambulatorium izby przyjęć. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach stosunku pracy, nie są tożsame z czynnościami, które wykonuje na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, tj. z usługami w ambulatorium izby przyjęć, nie obejmującymi lecznictwa szpitalnego.

Wobec powyższego, w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym, nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą być opodatkowane 19% podatkiem liniowym, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć przy tym należy, iż zgodnie z art. 9a ust. 4 ww. ustawy, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.