IBPBI/1/415-663/09/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 9 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zaległych składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu zawartych umów zlecenia w części finansowanej przez płatnika i w części opłaconej za zleceniobiorców - jest prawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zaległych składek na ubezpieczenie społeczne z tytułu zawartych umów zlecenia w części finansowanej przez płatnika i w części opłaconej za zleceniobiorców.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. W wyniku kontroli przeprowadzonej w I kwartale 2009 przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych obejmującej lata 2002-2006 zakwestionowano większość umów zleceń tj. obciążono je pełną składką FUS. Stan taki zaistniał z powodu mylnej interpretacji art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Uznano bowiem, że wypłacone zleceniobiorcom wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia powinno być obciążone pełną składką FUS, ponieważ większość zleceniobiorców była zatrudniona na umowę o pracę w Firmie dla której wnioskodawczyni świadczyła usługi. Wynikające z protokołu kontroli zobowiązanie wobec ZUS tj. składka FUS dotycząca ubezpieczonego i płatnika oraz składka na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych zostało w całości uregulowane w miesiącu maju bieżącego roku. Składki FUS dotyczące ubezpieczonych zostały zapłacone przez pracodawcę. Teoretycznie składki dotyczące ubezpieczonych powinny być zwrócone przez zleceniobiorców lub potrącone z bieżącego wynagrodzenia, lecz umowy zawierane w latach 2002-2006 już wygasły i nie łączą wnioskodawczynię z ww. zleceniobiorcami żaden stosunek prawny. Wobec braku tej możliwości i konieczności zapłacenia tych składek samodzielnie, byli zleceniobiorcy uzyskują de facto przysporzenie majątkowe w postaci zwolnienia ich z długu lub umorzenia ich zobowiązań.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowym będzie obciążanie kosztów działalności gospodarczej wartością zapłaconych składek dotyczącą ubezpieczonych w rozumieniu art. 23 ust. 1 pkt 55a cytowanej ustawy.

(we wniosku pytanie to oznaczono nr 2)

Zdaniem wnioskodawczyni, skoro z jednej strony opłacenie składek stanowi przychód zleceniobiorców, to wydatek z jej strony z tym związany jest kosztem uzyskania przychodu z prowadzonej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 55 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6ba (nie znajdującym zastosowania w przedmiotowej sprawie). Zgodnie natomiast z art. 23 ust. 1 pkt 55a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz 22 ust. 6bb (nie znajdującym zastosowania w przedmiotowej sprawie), określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Powołane przepisy wskazują więc na możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zaległych składek w części:

* finansowanej przez zleceniodawcę (płatnika) jak i

* opłaconej za zleceniobiorców, które w tej mierze uznać należy za element postawionego do dyspozycji zleceniobiorców wynagrodzenia, związanego z uprzednio zawartymi umowami zlecenia.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 59 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dodatkowej opłaty wymierzanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych na podstawie przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przy czym na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 14 i 18 ww. ustawy kosztem tym nie mogą być również:

* koszty egzekucyjne związane z niewykonaniem zobowiązań,

* odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Dlatego też, dodatkowa opłata, odsetki za zwłokę i ewentualne koszty egzekucyjne finansowane są w całości z własnych środków przez płatnika składek bez prawa do zaliczenia ich w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, o ile kwoty zaległych składek zapłaconych przez wnioskodawczynię nie zawierają ww. dodatkowych opłat jak również odsetek i kosztów egzekucyjnych, to wnioskodawczyni może do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć całość zaległych zapłaconych składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z ww. art. 23 ust. 1 pkt 55 oraz art. 23 ust. 1 pkt 55a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedmiotowe składki mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu (roku) w którym zostały przekazane do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych tj. w miesiącu maju 2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.