IBPBI/1/415-633/11/ZK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 marca 2011 r. Sygn. akt I SA/Gl 1132/10, uchylającym interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 19 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-527/10/ZK - wniosku z dnia 28 maja 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 31 maja 2010 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednocześnie jest wspólnikiem w spółce komandytowej, w której pełni funkcją komplementariusza.

Posiadane przez Wnioskodawcę udziały w spółce z o.o. planuje wnieść do Spółki komandytowej tytułem podwyższenia swojego wkładu do tej spółki. W przyszłości być może spółka komandytowa będzie sprzedawać nabyte od Wnioskodawcy (tytułem podwyższenia jego wkładu do spółki komandytowej) udziały w ww. spółce z o.o.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki komandytowej jest tożsame z odpłatnym zbyciem, generujacym przychód z kapitałów pieniężnych.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Z kolei, w myśl art. 17 ust. 1 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (pkt 6 lit. a), a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (pkt 9). Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym brak jest podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, bowiem działania, jakie zamierza podjąć nie spowodują u Niego powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z o.o. nie stanowi odpłatnego zbycia tych udziałów, o którym mowa w tym przepisie. Stanowisko to potwierdza aktualne orzecznictwo sądowe - np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 14 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 3103/08) (wyrok dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych) zauważył, że wniesienie udziałów w spółce mającej osobowość prawną i akcji spółki akcyjnej, jako wkładu niepieniężnego, do spółki osobowej, nie pociąga za sobą otrzymania przez osobę dokonującą aportu odpłatności. Nie wiąże się z nim także otrzymanie od spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną lub do spółdzielni. Odpłatny znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod. red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). W powołanym wyroku Sąd stwierdził także, że: "Nie sposób jest też ustalić, co jest przychodem w takim przypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład niepieniężny otrzymuje lub ma otrzymać w zamian (...). Oczywiste jest, że wartość wkładu nie jest tym, co wspólnik wnoszący wkład otrzymuje za jego wniesienie do spółki osobowej. Wniesienie wkładu niepieniężnego o określonej wartości (umowa spółki powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość stosownie do przepisów Kodeksu spółek handlowych), jako takie, nie może być jednocześnie uznane za zwrotne otrzymanie przychodu w wysokości właśnie wartości tegoż wnoszonego wkładu. To na wkład o określonej wartości wnoszony jest aport niepieniężny mający go stanowić. Osoba wnosząca taki wkład w postaci akcji i udziałów w spółce akcyjnej i spółce z o.o. przenosi ich własność, ale nie otrzymuje za nie zapłaty, jedynie przekształca je na wkład, którym uczestniczy w spółce osobowej, a wartość wnoszonych akcji i udziałów staje się wartością wkładu w spółce osobowej, według którego uczestniczy on między innymi w zyskach i stratach tej spółki".

Stanowisko WSA w Warszawie, które w całości Wnioskodawca uznaje za słuszne, podzielone zostało także w innych wyrokach sądów administracyjnych (vide: wyrok z 7 sierpnia 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 384/09, z 2 czerwca 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 346/09, z 14 kwietnia 2009 r. o sygn. akt I SA/Ke 121/09, z 15 grudnia 2009 r. o sygn. akt I SA/Wr 1629/09).

W interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 19 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-527/10/ZK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, stwierdzając m.in., iż z chwilą przeniesienia na rzecz Spółki komandytowej posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o. nastąpi ich zbycie, a czynność ta wyczerpuje znamiona odpłatności. W wyniku wniesienia do spółki komandytowej udziałów w spółce z o.o., dojdzie bowiem do zwiększenia wartości wkładu posiadanego przez Wnioskodawcę w tej spółce, a właśnie ta wartość wkładu (w przedmiotowym przypadku wartość rynkowa wniesionych przez Niego udziałów w spółce z o.o. do spółki komandytowej) stanowi przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o., zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, prawomocnym wyrokiem z dnia 22 marca 2011 r. Sygn. akt I SA/Gl 1132/10, uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 19 sierpnia 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-527/10/ZK.

Zdaniem Sądu, "w opisanym we wniosku stanie faktycznym brak jest podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., bowiem działania, jakie zamierza podjąć strona, nie spowodują u niej powstania przychodu albowiem transakcja wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów nie stanowi odpłatnego zbycia udziałów (akcji), o którym mowa w tym przepisie". (...) "Organ podatkowy, dokonując wykładni spornego w sprawie przepisu, w sposób błędny bowiem przyjął, iż opodatkowaniem objęto wniesienie aportu w postaci udziałów posiadanych w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki komandytowej".

W ww. wyroku stwierdzono również m.in., iż "treść art. 14a Ordynacji podatkowej nakłada na Ministra Finansów obowiązek zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości". (...) "Minister Finansów ma obowiązek wyczerpującego rozważenia w interpretacji kwestii prawnych występujących w sprawie. Organ ten, posiadając obszerną argumentację strony, popartą stanowiskiem organów podatkowych i orzecznictwem sądów administracyjnych, wyrażonym w zbliżonych stanach faktycznych i prawnych, zobowiązany jest odnieść się w sposób szczegółowy do tej kwestii, w szczególności w sytuacji, gdy uznaje poglądy wnioskodawcy za nieprawidłowe".

Prawomocny wyrok WSA wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Biura w dniu 27 czerwca 2011 r.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2010 r. stwierdza, iż w świetle zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w 2010 r., stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, w myśl art. 17 ust. 1 tej ustawy, należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (pkt 6 lit. a), a także nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny (pkt 9).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki komandytowej, do której zamierza wnieść, tytułem podwyższenia swojego wkładu, posiadane udziały w spółce z o.o.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z o.o. do spółki komandytowej nie ma charakteru odpłatnego. Wniesienie udziałów w spółce mającej osobowość prawną, jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie pociąga za sobą otrzymania przez osobę dokonującą aportu odpłatności. Nie wiąże się z nim także otrzymanie od spółki osobowej czegokolwiek w zamian, w przeciwieństwie do sytuacji aportów do spółek mających osobowość prawną lub do spółdzielni.

Wniesienie wkładu niepieniężnego o określonej wartości (umowa spółki powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość stosownie do przepisów Kodeksu spółek handlowych), jako takie nie może być jednocześnie uznane za zwrotne otrzymanie przychodu w wysokości właśnie wartości tegoż wnoszonego wkładu. To na wkład o określonej wartości wnoszony jest aport niepieniężny mający go stanowić. Osoba wnosząca taki wkład w postaci akcji i udziałów w spółkach kapitałowych przenosi ich własność, ale nie otrzymuje za niego zapłaty, lecz jedynie "przekształca" je na wkład, którym uczestniczy w spółce osobowej. Wartość wnoszonych akcji i udziałów staje się wartością wkładu w spółce osobowej, według którego uczestniczy on między innymi w zyskach i stratach tej spółki.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że wniesienie do spółki komandytowej udziałów w spółce z o.o. nie stanowi odpłatnego zbycia tych udziałów, o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym czynność ta pozostaje neutralna podatkowo.

Zatem czynność wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z o.o., do spółki komandytowej jest dla Wnioskodawcy neutralna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zaznaczyć również należy, iż stanowisko powyższe potwierdza w szczególności uchwała NSA z dnia 14 marca 2011 r., sygn. akt II FPS 8/10.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.