IBPBI/1/415-621/09/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 24 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, opłat leasingowych ponoszonych w związku z cesją praw z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 lipca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, opłat leasingowych ponoszonych w związku z cesją praw z umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 14 lipca 2009 r. wnioskodawca podpisał aneks do umowy leasingu z dnia 15 lutego 2008 r., gdzie występuje jako "Nowy Korzystający" osoba trzecia. W aneksie tym strony "Finansujący" będący sp. z o.o. oraz dotychczasowy "Korzystający", będący osobą fizyczną postanowili, że z dniem 14 lipca 2009 r. wnioskodawca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki dotychczasowego "Korzystającego", wynikające z ww. umowy leasingu. Powyższe wstąpienie w prawa i obowiązki dotychczasowego "Korzystającego", w aneksie powyższym zostało nazwane cesją. Dotychczasowy "Korzystający" zrzekł się w oparciu o tę cesję wszelkich roszczeń w stosunku do "Finansującego", w szczególności w związku z dokonanymi do dnia zawarcia aneksu płatnościami na rzecz "Finansującego". Za sporządzenie powyższego aneksu "Finansujący" wystawił fakturę obciążeniową jako opłaty manipulacyjne i obciążył nią wnioskodawcę tj. ("Nowego Korzystającego"). Dodatkowo wnioskodawca wskazał, że podpisany został aneks nr 1 do załącznika nr 2 do umowy z dnia 15 lutego 2008 r., w którym "Finansujący" wraz z wnioskodawcą ("Nowym Korzystającym") ustalił wysokość rat od 18 do 24 w wysokości każdorazowo 2.179,25 zł brutto oraz wysokość kwoty wykupu na wartość 25.918,03 zł + VAT.

Stosownie do wspomnianego aneksu nr 1 do umowy leasingu z dnia 15 lutego 2008 r. dotychczasowa "Korzystająca" wystawiła na wnioskodawcę fakturę obciążeniową na kwotę 69.000 zł brutto, opisując ją jako: "sprzedaż cesji za samochód osobowy z dokonaną spłatą za okres od lutego 2008 r. do lipca 2009 r."

W związku z tym, że wnioskodawca zgodził się z wyceną tej transakcji powyższą kwotę uregulował gotówką.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w świetle podpisanego aneksu do umowy leasingu, wnioskodawca wchodzi we wszelkie prawa związane z możliwością zaliczenia kosztów w działalności gospodarczej, to jest czy faktura zapłacona poprzedniemu "Korzystającemu" może być traktowana jako opłata wstępna oraz czy raty w ilości 7 sztuk będą kosztem działalności... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, zakup cesji na samochód osobowy od "Poprzedniego Korzystającego" oraz podpisanie aneksu do umowy leasingu wraz z "Finansującym" powoduje, że całość transakcji traktuje, jako nową umowę leasingu i w związku

z powyższym całą fakturę na zakup cesji traktuje jako opłatę wstępną. Jest to kosztem podatkowym. Zapłacone kolejno następne czynsze, będą kosztem podatkowym dla wnioskodawcy. Jak podkreślił wnioskodawca, sprawa wykupu samochodu jest już oddzielną transakcją i ona w takim przypadku nie dotyczy pytania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy - jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Z przepisów powyższych wynika zatem, iż co do zasady jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Przepisy ww. ustawy nie regulują wprost skutków podatkowych zmiany stron umowy leasingu. Unormowania zawarte w art. 23a-23l cyt. aktu prawnego określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, zauważyć należy, iż w następstwie cesji umowy leasingu (zawartej pierwotnie z innym podmiotem gospodarczym), wnioskodawca przejmie wyłącznie prawa i obowiązki cywilnoprawne dotychczasowego leasingobiorcy (korzystającego). Nie przejmie natomiast praw i obowiązków o charakterze podatkowym.

Umową cywilnoprawną nie można bowiem przenieść uprawnień podatkowych. Przepisy Kodeksu cywilnego dopuszczają wprawdzie możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego leasingobiorcy, bez rozwiązywania umowy leasingowej, nie oznacza to jednak, iż dokonane cesje umów będą miały analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Prawo podatkowe nie przewiduje przeniesienia uprawnień podatkowych z jednego leasingobiorcy na drugiego w wyniku umowy cesji, gdyż sytuacja taka nie została przewidziana w rozdziale 14 Działu III Ordynacji podatkowej, normującego prawa i obowiązki następców prawnych. Zatem nie można mówić o kontynuacji podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik (podmiot gospodarczy) i przystępuje on do umowy, której, co najmniej, okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez pierwszego korzystającego.

W świetle powyższego, w przypadku cesji umowy leasingu niezbędne jest ustalenie, czy umowa ta stanowi dla nowego leasingobiorcy nadal podatkową umowę leasingu, a tym samym, czy opłaty ponoszone z tego tytułu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w oparciu o art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż wskazana we wniosku umowa leasingu po jej cesji nie będzie spełniać warunku określonego w art. 23b ust. 1 pkt 1, skoro pierwotna umowa zawarta została na 2 lata, tj. 24 miesiące (normatywny okres amortyzacji samochodu osobowego) a zostanie "przejęta" po upływie 17 miesięcy.

W konsekwencji skoro umowa ta, na dzień jej cesji, nie spełniała warunków, o których mowa w art. 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawca nie może uznać należności wynikającej z wystawionej przez poprzedniego "Korzystającego" faktury (tzw. odstępnego) za opłatę wstępną, a pozostałych do zapłaty czynszów za raty leasingowe, a tym samym zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, jako należności wynikających z "przejętej" umowy leasingu.

Zauważyć jednocześnie należy, iż pozostałe do zapłaty czynsze, mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 tejże ustawy, jako wydatki związane z dzierżawą (najmem) przedmiotu umowy (art. 23l ww. ustawy).

Natomiast kwota tzw. odstępnego z tytułu przejęcia umowy leasingu operacyjnego, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej, jeżeli spełnia ogólne warunki zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem metody ewidencjonowania kosztów, stosowanej przez wnioskodawcę w prowadzonej księdze podatkowej (tj. jednorazowo lub proporcjonalnie do okresu, którego opłata ta dotyczy).

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowa umowa nie może być traktowana dla celów podatkowych jako umowa leasingu, wnioskodawca obowiązany jest prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu i stosować ograniczenie o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl bowiem tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.