IBPBI/1/415-584/13/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 19 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 1 września 1990 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż hurtowa pozostałych artykułów użytku domowego (PKD 46.49.Z). Na potrzeby prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawca prowadzi osobny system finansowo-księgowy, tj. pełną ewidencję księgową, zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, w ramach którego rozliczane są zobowiązania i wpływy z prowadzonej przez Niego działalności. Na potrzeby prowadzonego przedsiębiorstwa, Wnioskodawca prowadzi także ewidencję wszystkich składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także system kadrowo-płacowy służący rozliczaniu wynagrodzeń i innych należności zatrudnionych pracowników.

W dniu 9 grudnia 2010 r. Wnioskodawca zawarł wraz z innymi osobami umowę spółki z o.o., która zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego została w dniu 20 stycznia 2011 r. wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w związku z czym uzyskała ona osobowość prawną. W powyższej spółce z o.o. Wnioskodawca dysponuje 26 udziałami, o łącznej wartości nominalnej 2.600,00 zł, co stanowi 52% udziału w kapitale zakładowym spółki. Ponadto, wskazać należy, iż przeważający rodzajem działalności prowadzonej przez Spółkę z o.o. jest również sprzedaż hurtowa pozostałych artykułów użytku domowego (PKD 46.49.Z).

W związku z powyższym, Wnioskodawca planuje do końca 2013 r. wniesienie aportem prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa do Spółki z o.o. w celu dalszego prowadzenia wskazanej działalności przez tą Spółkę i dokonanie jednocześnie likwidacji prowadzonej w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedsiębiorstwo i będący aportem, będzie obejmować cały majątek przypisany do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, z wyłączeniem nieruchomości. W skład składników materialnych i niematerialnych wnoszonych aportem będą wchodziły w szczególności:

Wnioskodawca zaznacza, że określony powyżej zespół składników majątkowych, funkcjonuje w obrocie, jako odrębne przedsiębiorstwo i charakteryzuje się odrębnością na płaszczyźnie:

* organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który stanowi niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania,

* finansowej, tj. posiada samodzielność finansową pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym; na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej; możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do prowadzonej przez Niego działalności, dzięki czemu możliwe jest określenie wyniku finansowego,

* funkcjonalnej, tj. stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wnioskodawca zaznacza, iż przedmiotem aportu do Spółki z o.o. będą wszystkie składniki majątku (materialne i niematerialne), w tym zobowiązania, w całości stanowiące majątek Jego przedsiębiorstwa (za wyjątkiem nieruchomości) w zamian za które otrzyma on udziały odpowiadające swoją wartością wartości wnoszonego przedsiębiorstwa. Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, iż w związku z charakterem działalności, do prawidłowego jej wykonywania nie jest potrzebne korzystanie z nieruchomości na prawach własności, a wystarczającym jest dysponowanie tytułem prawnym do nieruchomości w postaci umowy najmu, czy też dzierżawy. Wnioskodawca w związku z charakterem prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej nie musi posiadać stałego miejsca świadczenia usług, które mogą być świadczone równolegle na terenie całego kraju, poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Co więcej, przedstawiony zespół składników majątkowych i niemajątkowych (aport) jest wystarczający do samodzielnego wykonywania działalności gospodarczej. Nie można także pominąć, iż Spółka z o.o. będzie wykonywała i wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, tak jak to czynił i czyni Wnioskodawca. Dodatkowo wspomnianą wyżej działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi za pomocą przedsiębiorstwa obejmującego, tak jak zostało to wskazane, m.in. aktywa trwałe, w tym rzeczowe aktywa trwałe, aktywa obrotowe w tym zapasy, należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe (środki pieniężne) oraz nie ujęte w bilansie rzeczowe składniki majątku użytkowane na podstawie leasingu. Pasywa bilansu, to kapitał (fundusz) podstawowy, zobowiązania długoterminowe w tym kredyty, zobowiązania krótkoterminowe w tym kredyt w rachunku bieżącym, zobowiązania z tytułu dostaw oraz zobowiązania cywilnoprawne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W ocenie Wnioskodawcy, z taką sytuacją będziemy mieli do czynienia w przedmiotowej sprawie, bowiem wniesie On, jako aport do spółki z o.o. całe swoje przedsiębiorstwo w zamian za co otrzyma udziały o wartości odpowiadającej wartości wniesionego przedsiębiorstwa, a tym samym powstanie po Jego stronie przychód z tym związany, ale w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)- c). Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Oznacza to, że co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże, jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Definicja "przedsiębiorstwa" została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z przepisem art. 55² ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca (Wnioskodawca). Jednakże aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej jaką prowadził Wnioskodawca. Reasumując, strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo do Spółki z o.o. w zamian za nominalną wartość udziałów w tej spółce. Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki materialnych i niematerialnych stanowiące przedsiębiorstwo, z wyłączeniem nieruchomości. Wnioskodawca zaznacza, iż w związku z charakterem działalności, do prawidłowego jej wykonywania nie jest potrzebne korzystanie z nieruchomości na prawach własności, a wystarczającym jest dysponowanie tytułem prawnym do nieruchomości w postaci umowy najmu, czy też dzierżawy.

W świetle powołanych wyżej przepisów, wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości), nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania - na dzień objęcia udziałów w tej spółce - obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Powstały bowiem z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć przy tym należy, iż wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem ocena, czy opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedsiębiorstwo w istocie spełnia wskazane wyżej kryteria uznania go za przedsiębiorstwo należy do Wnioskodawcy. Ocena ta może zostać zweryfikowana jedynie w prowadzonym przez właściwe organy postępowaniu podatkowym.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.