IBPBI/1/415-562/09/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 16 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym w dniach 22 i 27 maja 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania od Agencji Rynku Rolnego oraz Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa dopłat do zużytego materiału siewnego, dopłat do gruntów rolnych oraz pomocy na pokrycie poniesionych przez wnioskodawcę kosztów związanych z utylizacją padniętych sztuk hodowanych - jest prawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymania od Agencji Rynku Rolnego oraz Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa dopłat do zużytego materiału siewnego, dopłat do gruntów rolnych oraz pomocy na pokrycie poniesionych przez wnioskodawcę kosztów związanych z utylizacją padniętych sztuk hodowanych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 20 maja 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 22 i 27 maja 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach przedsiębiorstwa osoby fizycznej, które prowadzi księgi rachunkowe wnioskodawca prowadzi dwa rodzaje działalności:

trzody chlewnej. Działalność rolniczą prowadzi w gospodarstwach rolnych, bowiem firma wnioskodawcy w swych aktywach trwałych przedsiębiorstwa posiada kilka gospodarstw rolnych zdefiniowanych w ustawie o podatku rolnym. Gospodarstwa rolne będące składnikami firmy - osoby fizycznej - zostały nabyte przez wnioskodawcę i jego małżonkę, z którą jest we wspólności majątkowej w latach 2004, 2005, 2006 i poprzez zgłoszenie w Urzędzie Miasta - miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, zgłoszenia w GUS - jednostki lokalnej oraz zgłoszenia w Urzędzie Skarbowym na drukach NIP-1 i NIP-C oraz ujawnione w aktywach,środkach trwałych przedsiębiorstwa za zgodą małżonki, jak również

W ramach firmy wnioskodawca posiada również ubojnię, w której dokonywał uboju tucznika pochodzącego z własnej hodowli oraz chowu i dokonywał poubojowej rozbiórki mięsa na tzw. półtusze, ćwierci i elementy. Nie dokonywał żadnego przerobu. Był to wyłącznie ubój z rozbiórką na elementy tucznika. Przychody uzyskiwane ze sprzedaży tucznika po jego uboju i rozbiórce a pochodzącego z własnej hodowli oraz z chowu, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 71 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych były przychodami podatkowymi firmy, jednakże zwolnionymi z opodatkowania na podstawie ww. przepisu prawa.

Aby zagwarantować pracę dla pracowników w ubojni, kupował trzodę chlewną od innych producentów, dokonywał uboju i sprzedawał w postaci elementów mięsnych (półtusza, ćwierci, mięso), bez przetwórstwa - a przychody osiągnięte ze sprzedaży mięsa pochodzącego z zakupu trzody chlewnej w całości stanowiły podatkowe przychody firmy. Przychody i koszty w ubojni księgowane były następująco:

Wszystkie trzy grupy ww. przychodów stanowiły całość osiąganych przychodów przez ubojnię - jedno z miejsc prowadzenia działalności firmy.

Koszty związane z działalnością ubojni księgowane były:

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym.

Gospodarstwa rolne, w których prowadzi działalność rolniczą to kilkadziesiąt ha użytków rolnych. Gospodarstwa rolne, a w tym grunty, budynki, budowle znajdujące się w gospodarstwach rolnych, maszyny, urządzenia, ruchomości służące działalności rolniczej, jak również budynki, budowle, ruchomości, maszyny, urządzenia, środki transportu, inne służące działalności pozarolniczej znajdują się w rzeczowych aktywach trwałych firmy na ewidencji środków trwałych firmy, z tym, że odpis amortyzacyjny dotyczący aktywów trwałych związanych z prowadzoną rolniczą działalnością nie stanowi podatkowego kosztu uzyskania przychodu, bowiem skoro na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, tym samym wszelkie koszty ponoszone w związku z tą działalnością nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodu. To samo dotyczy odpisów amortyzacyjnych od rzeczowych aktywów trwałych - środków trwałych firmy służących działalności rolniczej.

Dzięki temu, iż przedsiębiorstwo prowadzi księgi rachunkowe, działalność rolnicza i pozarolnicza ewidencjonowana jest na odrębnych kontach wg miejsca powstawania kosztu. Zatem przychody i koszty w księgach podzielone są na przychody z działalności rolniczej oraz przychody z działalności pozarolniczej, tożsamo koszty księgowane są bezpośrednio według rodzaju kosztu na koszty działalności rolniczej - niepodatkowe oraz koszty działalności pozarolniczej-podatkowe.

Do kosztów bezpośrednich związanych z działalnością rolniczą a zatem do niepodatkowych kosztów firmy zaliczane są m.in.: koszty związane z ubezpieczeniem płodów rolnych od zdarzeń losowych (np. susza, gradobicie, huragan, powódź, inne), ubezpieczenie obowiązkowe OC rolników, ubezpieczenia budynków w gospodarstwie rolnym, podatek rolny, energia, media związane z hodowlą w budynkach, w których chów i hodowla jest/była prowadzona, materiał siewny, środki ochrony roślin, koszty pracowników zatrudnionych do prac w gospodarstwach rolnych oraz narzuty na ich wynagrodzenia, paliwo wykorzystywane do maszyn i urządzeń w pracach polowych, inne.

Oprócz kosztów bezpośrednich przypisywanych konkretnej działalności:

firma ponosi tzw. koszty wspólne jak np. praca administracji firmy, telefonów, obsługi zewnętrznej księgowej, art. biurowych, środków czystości, pracowników zaopatrzenia, koszty opłat bankowych, koszty amortyzacji sprzętu wspólnego - np. informatyczny sprzęt w biurze, oprogramowanie, media w budynkach administracji, czy inne, które to koszty ewidencjonowane są na kosztach rodzajowych wspólnych i stosownie do zapisów art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w poszczególnych okresach są dzielone udziałem procentowym na koszty podatkowe - w części dotyczącej pozarolniczej działalności gospodarczej i niepodatkowe koszty działalności rolniczej.

Wnioskodawca podkreśla, iż zarówno koszty związane z działalnością rolniczą - będące niepodatkowymi kosztami firmy, jak też koszty związane z pozarolniczą działalnością będące podatkowymi kosztami firmy stanowią bilansowe koszty przedsiębiorstwa.

Prowadząc działalność rolniczą w ramach firmy oprócz przychodów osiągniętych ze sprzedaży płodów rolnych - zbóż z własnych upraw, przychodów ze sprzedaży trzody chlewnej z chowu i hodowli, przychodów ze sprzedaży koni z własnej hodowli, przychodów ze sprzedaży nasienia pobranego od własnych ogierów zarodowych dla celów hodowlanych i reprodukcyjnych firma osiągnęła przychody związane z prowadzoną działalnością rolniczą ale nie objęte definicją działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a mianowicie:

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

* Do jakich przychodów zaliczać otrzymane z Agencji Rynku Rolnego dopłaty z tytułu zużytego do siewu lub sadzenia materiału siewnego - do niepodatkowych przychodów firmy związanych z działalnością rolniczą czy też do podatkowych przychodów firmy.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

* Do jakich przychodów zaliczać otrzymane od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa dopłaty do gruntów rolnych, wśród których są dopłaty takie jak: jednolita płatność obszarowa, uzupełniająca płatność obszarowa do powierzchni grupy upraw podstawowych, uzupełniająca płatność obszarowa do powierzchni roślin przeznaczonych na paszę, uprawianych na trwałych użytkach zielonych, płatność do upraw roślin energetycznych-czy do niepodatkowych przychodów związanych z działalnością rolniczą czy też do podatkowych przychodów firmy.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

* Do jakich przychodów zaliczyć pomoc finansową z ARiMR, która pokrywa część kosztu związanego z utylizacją, unieszkodliwianiem odpadów padniętych sztuk zwierząt będących w hodowli, która to pomoc finansowa wskazana jest na fakturze przez firmę świadczącą przedmiotowe usługi i dzięki której to pomocy finansowej zobowiązanie wnioskodawcy z tytułu unieszkodliwiana odpadów zwierząt zmniejsza jego zobowiązanie do zapłaty za usługę, czy do niepodatkowych przychodów związanych z rolniczą działalnością hodowlaną czy do pozarolniczych przychodów firmy.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

* Jeśli okazałoby się, że otrzymywane dotacje z ARR (pyt. 4), z ARiMR (pyt. 5) oraz pomoc finansowa z ARiMR (pyt. 6) stanowią podatkowe przychody firmy, pomimo iż związane są z rolniczą działalnością prowadzoną przez firmę w zakresie upraw polowych i chowu oraz hodowli, to czy te dotację lub którakolwiek z nich korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 9)

Zdaniem wnioskodawcy dopłaty uzyskiwane od ARR oraz od ARiMR stanowią niepodatkowe przychody firmy, ponieważ są one bezpośrednio związane z posiadanymi gospodarstwami rolnymi i prowadzoną w tych gospodarstwach działalnością rolniczą polegająca m.in. na uprawie zbóż, ich sprzedaży i osiąganiu przychodów ze sprzedaży płodów rolnych z własnych upraw. Gdyby nie uprawiał działalności rolniczej, nie siał, nie orał, nie zbierał zbóż, nie osiągnąłby przychodów z działalności rolniczej w tym zakresie. A zatem dopłaty te powinien zaliczyć do niepodatkowych przychodów firmy związanych z działalnością rolniczą.

Pomoc finansowa z ARiMR pokrywająca koszty związane z utylizacją padłych w hodowli sztuk zwierząt powienien zaliczyć do niepodatkowych przychodów firmy związanych z działalnością rolniczą w zakresie chowu i hodowli, bowiem osiągnięta pomoc dotyczy zmniejszenia niepodatkowych kosztów utylizacji padłych sztuk zwierząt z działalności w zakresie chowu i hodowli.

Jeśli okazałoby się, iż otrzymywane dotacje z ARR, ARiMR w zakresach wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz pomoc finansowa z ARiMR w zakresie utylizacji padłych sztuk bydła - stanowią podatkowe przychody firmy, to powinny być to przychody zwolnione na podstawie przepisów art. 21, w tym w szczególności art. 21 ust. 1 pkt 47d, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne, otrzymane na cele związane z działalnością rolniczą z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, od agencji rządowych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych lub przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są dotacje w rozumieniu przepisów o finansach publicznych otrzymywane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. W tej sytuacji otrzymane dotacje, dopłaty i inna pomoc finansowa z ww. instytucji stanowiłaby podatkowe przychody firmy, jednakże zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 i zwiększyłaby sumę niepodatkowych przychodów, jakie firma osiągnęła ogółem.

Wszystkie przychody firmy, które zostają osiągnięte w związku z prowadzoną w firmie rolniczą działalnością oraz powstają one i ma do nich prawo w związku z prowadzoną działalnością w zakresie upraw polowych czy chowu i hodowli zwierząt, a wiec powstają w związku z prowadzeniem rolniczej działalności przez firmę, która to działalność wykonywana jest w celu osiągania przychodów firmy, w tym zakresie przedmiotowym, rodzajowym - przychodów z rolniczej działalności powinny być zaliczane do niepodatkowych przychodów firmy związanych z działalnością rolniczą, ponieważ są to wyłącznie przychody finansowe firmy osiągnięte tylko z uwagi prowadzenia rolniczej działalności firmy, a nie przychody z działalności rodzajowej, operacyjnej.

Przychody finansowe jak odsetki od nieterminowo zapłaconej faktury za sprzedane płody rolne, przychody finansowe - w postaci otrzymanych dotacji czy dopłat, przychody finansowe w postaci odszkodowań za szkody powstałe w związku z prowadzeniem działalności rolniczej czy tez przychody finansowe polegające na otrzymaniu zwrotu podatku akcyzowego zawartego w ON wykorzystywanego do produkcji rolnej - to nie są przychody osiągane w związku z pozarolniczą działalnością gospodarczą będące podatkowymi przychodami w myśl art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też nie są przychodami z działalności operacyjnej firmy. Są one wyłącznie finansowymi przychodami uzyskiwanymi wyłącznie i w związku z prowadzeniem rolniczej działalności. Koszty ponoszone w związku z tą rolniczą działalnością - również nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodu firmy, w tym koszty poniesione m.in. na ubezpieczenie, czy zakup paliw do maszyn i urządzeń i inne, czy też koszty strat w działalności rolniczej - wszystko to i wszystko co związane jest z działalnością rolniczą stanowi niepodatkowe koszty firmy, bowiem działalność rolnicza nie podlega przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem zarówno przychody jak też koszty są niepodatkowymi przychodami czy kosztami firmy.

Najistotniejszym w zakresie postawionym w zapytaniach jest fakt prowadzenia działalności rolniczej zdefiniowanej w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał:

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 września 1996 r. SA/Łd 2033/95,

* pismo Urzędu Skarbowego w Sierpcu z dnia 12 grudnia 2006 r. Nr 1427/ZO/415-11/06,

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 25 lutego 1998 r. I SA/Gd 1920/96

* interpretację indywidualną z dnia 30 stycznia 2009 r. IPPB1/415-1249/08-4/AŻ

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

W myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym "załącznikiem nr 2" (art. 2 ust. 3a ww. ustawy).

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

Z powyższych przepisów wynika, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia działalność rolniczą od pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym przepisów tej ustawy nie stosuje się, co do zasady, do przychodów uzyskiwanych z działalności rolniczej. Zauważyć jednak należy, iż ustawodawca precyzuje wyraźnie, co dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ww. ustawy ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Definicja ta określa w ujęciu rzeczowym rodzaje działalności zaliczane do działalności rolniczej. Przyjmując tę działalność za źródło przychodów należy uznać wszystkie przychody z tego źródła za ich integralną część. Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności.

Przychody te, mimo iż uzyskiwane są przez osoby prowadzące działalność rolniczą, pochodzą jednakże z innych źródeł niż ta działalność i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, według zasad określonych w ustawie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca w ramach jednego przedsiębiorstwa prowadzi działalność rolniczą oraz pozarolniczą działalność gospodarczą. W związku z prowadzoną działalnością rolniczą otrzymał dopłaty z Agencji Rynku Rolnego z tytułu zużytego do siewu lub sadzenia materiału siewnego oraz z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa dopłaty do gruntów rolnych oraz pomoc na pokrycie kosztów związanych z utylizacją padniętych sztuk hodowanych zwierząt. Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie działalność, w związku z którą wnioskodawca otrzymał ww. wsparcie, spełnia definicję działalności rolniczej, określoną w ww. art. 2 ust. 2 ww. ustawy, wskazane we wniosku dopłaty oraz pomoc na pokrycie kosztów utylizacji padniętych sztuk zwierząt nie są przychodem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych co oznacza, iż nie rzutują na wysokość podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 - 3 oraz 7, 8 i 10 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.