IBPBI/1/415-558/11/ZK - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej budynku częściowo oddanego do użytkowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 6 czerwca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 19 sierpnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej budynku częściowo oddanego do użytkowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej budynku częściowo oddanego do użytkowania. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 4 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-558/11/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 19 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w ramach spółki cywilnej prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości będących własnością wspólników spółki. W latach 2008-2010 na gruncie będącym własnością wspólników został wybudowany budynek usługowy z częścią mieszkalną. W dniu 29 listopada 2010 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił decyzją pozwolenia na użytkowanie pomieszczeń usytuowanych w parterze budynku usługowego z częścią mieszkalną. W decyzji zawarto sformułowanie "Do zakończenia wszystkich robót objętych projektem budowlanym pozostały prace wykończeniowe piętra oraz poddasza mieszkalnego a także docelowe utwardzenie terenu kostką brukową". W związku z dokonanym odbiorem budynku jako wspólnik spółki cywilnej, Wnioskodawca wprowadził ww. budynek do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczął jego amortyzację. Wszystkie odebrane pomieszczenia są w roku 2011 wynajmowane najemcom i z tego tytułu Wnioskodawca osiąga przychody, jako wspólnik spółki, równocześnie płacony jest od tych pomieszczeń podatek od nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż w budynku nie istnieją żadne lokale będące przedmiotem odrębnej własności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy amortyzacja oddanej zgodnie z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego do użytkowania części budynku jest jego kosztem uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 22a ust. 1 i art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynek należy ująć w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, bowiem zgodnie z decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego oddana część budynku jest kompletna i zdatna do użytku. Amortyzacja powyższej części budynku jest jego kosztem uzyskania przychodu w roku 2011 zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

* grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

* budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zatem środki trwałe (zarówno te, które podlegają amortyzacji - budynek, jaki i te które amortyzacji niepodlegają - grunt) wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych według wartości początkowej najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 tej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Natomiast zgodnie z art. 22f ust. 4 tej ustawy, jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana - odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu.

Z powyższego wynika, iż budynek może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

* jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej, m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości będących własnością wspólników spółki. W latach 2008-2010 na gruncie będącym własnością wspólników został wybudowany budynek usługowy z częścią mieszkalną. W dniu 29 listopada 2010 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił decyzją pozwolenia na użytkowanie pomieszczeń usytuowanych na parterze przedmiotowego budynku. Z decyzji wynika m.in., iż do zakończenia wszystkich robót objętych projektem budowlanym pozostały prace wykończeniowe piętra oraz poddasza mieszkalnego. W związku z tak dokonanym odbiorem budynku, ww. budynek wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i rozpoczęto jego amortyzację. W 2011 r. wszystkie odebrane pomieszczenia są wynajmowane najemcom. W budynku nie istnieją lokale będące przedmiotem odrębnej własności.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 242, poz. 1622), w Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny (Część I - Objaśnienia wstępne - pkt 1.3. Podział rodzajowy i zasady klasyfikowania środków trwałych). Przy czym, z punktu widzenia funkcji, jakie poszczególne środki trwałe spełniają w procesie wytwarzania lub w toku nieprodukcyjnego użytkowania, rozróżnia się cztery zasadnicze zbiory, w tym nieruchomości - obejmujące grunty, budynki oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, iż przedmiotowy budynek w momencie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie spełniał podstawowego kryterium uznania go za środek trwały, ponieważ budynek ten nie był w całości kompletny i zdatny do użytku. W 2010 r. został on bowiem jedynie częściowo oddany do użytku. Nie mógł więc zostać uznany za środek trwały w prowadzonej, w ramach spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej. W efekcie nie mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, odpisy amortyzacyjne od części wynajmowanej tego budynku. Powyższy budynek może zostać zaliczony do środków trwałych dopiero po całkowitym zakończeniu prac związanych z jego budową, tj. w momencie gdy cały budynek będzie już kompletny i zdatny do użytku. Dopiero wtedy spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, mogłaby wprowadzić go do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych w wysokości ustalonej od wartości początkowej budynku odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej do ogólnej powierzchni użytkowej tego budynku (art. 22f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.