IBPBI/1/415-554/10/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 11 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków sfinansowanych środkami pochodzącymi z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków sfinansowanych środkami pochodzącymi z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi zakład produkcyjny, posiadający status zakładu pracy chronionej w rozumieniu art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.), dalej: "ustawa o rehabilitacji" i zatrudnia pracowników. Wnioskodawca utworzył Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON), zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy o rehabilitacji i odprowadza na ten Fundusz 90% środków pochodzących ze zwolnień podatkowych, jak stanowi art. 31 ust. 3 ustawy o rehabilitacji i art. 38 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.- winno być Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), dalej: "ustawa p.d.o.f.".

Przychodami ZFRON, zgodnie z art. 33 ustawy o rehabilitacji są m.in.:

* zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń i zasiłków z ubezpieczenia społecznego, wypłacanych przez zakład pracy zatrudnionym pracownikom,

* środki ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1, 2, 3, 4 i 6 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810 z późn. zm.), dalej: "rozporządzenie", uzyskane środki przeznacza na zakup i remont maszyn, urządzeń, dostosowanie obiektu i pomieszczeń do potrzeb osób niepełnosprawnych, finansuje wynagrodzenia pielęgniarki, szkolenia zawodowe dla pracowników. Wydatki te stanowią dla Wnioskodawcy pomoc de minimis, zgodnie z § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia.

Ponadto, dla niepełnosprawnych pracowników Wnioskodawca organizuje i finansuje z ZFRON imprezy turystyczne i rekreacyjne (pikniki, wycieczki, imprezy plenerowe itp.) - pkt 10 rozporządzenia - finansowanie, których nie jest przysporzeniem dla pracodawcy i Wnioskodawca nie traktuję ich jako pomoc de minimis. Dokumentuje je fakturami wystawionymi na firmę.

W ramach pomocy indywidualnej, wymienionej w pkt 11 rozporządzenia, Wnioskodawca finansuje zakup lekarstw i środków medycznych, turnusy rehabilitacyjne, częściowe opłaty za pobyt w sanatorium, zakup sprzętu rehabilitacyjnego i części zamiennych, sprzętu ortopedycznego, wyrobów medycznych, dojazdy do pracy i z pracy, przejazdy w celach pozasłużbowych, ubezpieczenie indywidualne. Podstawą wypłaty świadczeń w ramach pomocy indywidualnej są faktury imienne wystawione na pracowników niepełnosprawnych, za wyjątkiem wydatków za przejazdy (ryczałt). Ewidencję przychodów i wydatków Wnioskodawca prowadzi analitycznie według źródeł przychodów. Do kosztów podatkowych nie zalicza podatku od nieruchomości, natomiast koszt podatkowy stanowią wydatki z ZFRON, określone jako wydatki de minimis, finansowane środkami pochodzącymi ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć wydatki określone jako pomoc indywidualna na rzecz pracowników niepełnosprawnych, wymienione w punkcie 11 rozporządzenia, tj. udział w turnusach, zakup lekarstw, środków medycznych, przedmiotów ortopedycznych, kosztów wypoczynku, przejazdów do pracy i z pracy, opieki medycznej i usług rehabilitacyjnych oraz wymienionych w punkcie 10, tj. wydatki na organizację wycieczek, pikników, imprez plenerowych organizowanych przez zakład, które zostały sfinansowane ze środków pochodzących ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, wyłączonego podatkowo z kosztów uzyskania przychodu.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy p.d.o.f., kosztami uzyskania są koszty poniesione m.in. w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wydatki indywidualne, świadczone pracownikom niepełnosprawnym, jego zdaniem stanowią koszt pośredni związany z funkcjonowaniem zakładu pracy chronionej, wywiązywaniem się z nałożonych obowiązków na podstawie innych przepisów prawa, m.in. ustawy rehabilitacyjnej. Udzielana pomoc ma na celu m.in. poprzez wsparcie finansowe na leczenie, rehabilitację i funkcjonowanie w środowisku, utrzymanie zdolności zawodowej pracownika niepełnosprawnego w warunkach chronionych. Działania te przyczyniają się zmniejszeniu absencji chorobowej, poprawie wydajności i efektywności pracy, zapewnieniu płynności produkcji i realizacji planowanej sprzedaży, wpływają zatem na zabezpieczenie źródła przychodów. Wydatki te nie są wymienione w art. 23 ustawy p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92), prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z:

Natomiast w myśl art. 31 ust. 3 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane:

- z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, na:

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.

W świetle art. 33 ust. 2 tej ustawy, fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

Z powyższych przepisów wynika, iż Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych tworzony jest zarówno ze zwolnień podatkowych, np. z podatku od nieruchomości, zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, podatku od czynności cywilnoprawnych, opłat - stanowiących środki własne podmiotu, jak również z innych środków otrzymywanych z zewnątrz.

Szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, a także rodzaje ponoszonych z niego wydatków określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810).

W § 2 tegoż rozporządzenia ustawodawca enumeratywnie wymienia jakiego rodzaju wydatki mogą zostać sfinansowane ze środków ZFRON. Katalog tych wydatków jest katalogiem zamkniętym, wobec czego nie można go traktować rozszerzająco.

Z treści § 3 ust. 1 i 3 tegoż rozporządzenia wynika, że pomoc indywidualna przyznawana jest na wniosek niepełnosprawnego podatnika, a jej wysokość uzależniona jest od sytuacji materialnej i losowej osoby niepełnosprawnej.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na wnioskodawczyni, która wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła lub, iż jest to wydatek obowiązkowy, do którego poniesienia podmiot jest zobowiązany w związku z profilem prowadzonej działalności gospodarczej. Związek poniesionego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podmiotu i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca ze środków ZFRON ponosi m.in. wydatki określone jako pomoc indywidualna na rzecz pracowników niepełnosprawnych. Jednocześnie w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zaznaczył, że nie zalicza do kosztów podatkowych podatku od nieruchomości, natomiast koszt podatkowy stanowią wydatki z ZFRON, finansowane środkami pochodzącymi ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Mając na względzie, iż Wnioskodawca przekazuje na ZFRON środki pochodzące z ww. zwolnienia z podatku od nieruchomości, to środki te stanowią jego środki własne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Konsekwencją powyższego jest to, iż sfinansowane nimi wydatki, nie będące wydatkami inwestycyjnymi, mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, po spełnieniu warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jeżeli środki z ZFRON przeznaczone na pomoc indywidualną dla niepełnosprawnych pracowników wypłacane są przez zakład pracy chronionej, zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. przepisami § 2 i § 3 ww. rozporządzania Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, (nie będącymi przepisami prawa podatkowego), można je uznać za wydatki pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i wywiązywaniem się Wnioskodawcy z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, a tym samym stanowiące, w świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszt uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli jednak wymienione we wniosku wydatki dokonane zostaną z części ZFRON stanowiącej środki pochodzące "z zewnątrz" (np. dofinansowania, dotacji, subwencji, darowizn) wówczas ta część wydatków (innych niż na zakup środków trwałych), a także odpisy amortyzacyjne od tej części środków trwałych, która sfinansowana została z tych środków, nie będzie dla zakładu pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębną interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.