IBPBI/1/415-538/10/AP - Ustalenie wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej samochodu osobowego przewyższającej równowartość 20.000 euro.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 7 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej samochodu osobowego przewyższającej równowartość 20.000 euro - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej samochodu osobowego przewyższającej równowartość 20.000 euro.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka posiada środek trwały, samochód osobowy (samochód "A"). Ponadto w marcu 2010 r. Spółka zakupiła samochód ciężarowy (samochód "B"), który wypełnia definicję samochodu osobowego zawartą w art. 5a pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym dla celów wymienionej ustawy również samochód "B" należy traktować jako samochód osobowy. Zarówno wartość samochodu "A" jak i "B" przekracza równowartość kwoty 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania. W związku z tym odpisy amortyzacyjne przewyższające tą równowartość nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zarówno samochód "A" jak również "B" zakupiono w kraju, od dealerów danej marki na podstawie wystawionej przez nich faktury VAT. Oba samochody kupione były jako nowe. Ich wartość ustalono na podstawie ceny nabycia. Dla celów bilansowych przyjęto podatkowe zasady amortyzacji. Odpisy amortyzacyjne dokonywane są za okresy miesięczne.

Do końca 2009 r. samochód "A" był amortyzowany metodą liniową według stawki z wykazu w wysokości 20 %. Od początku 2010 r. wspólnicy spółki podjęli decyzję o obniżeniu stawki amortyzacyjnej do 10 % rocznie. W odniesieniu do samochodu "A" spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne liczone od kwoty stanowiące równowartość 20.000 euro przeliczone według zasady opisanej na wstępie. Natomiast dla celów bilansowych (spółka prowadzi księgi rachunkowe), liczono amortyzację do całej wartości początkowej (bez ograniczenia do równowartości 20.000 euro).

Przyjmując do używania samochód "B" w marcu 2010 r. zastosowano liniową metodę amortyzacji, równocześnie podjęto decyzję o zastosowaniu obniżonej 10 % stawki amortyzacyjnej.

Przyjęto, iż w odniesieniu do samochodu "B" odpisy amortyzacyjne zarówno "podatkowe" jak również "bilansowe" liczone będą od wartości początkowej, bez ograniczania podstawy liczenia bieżących odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro ustalonej według zasady podanej na wstępie. Natomiast spółka dokona ograniczenia łącznej kwoty odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodu do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro. Tym samym w odniesieniu do samochodu "B" do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro amortyzacja dla celów podatkowych i bilansowych liczona będzie od tej samej podstawy, odpisy dokonywane będą w równych ratach miesięcznych. Po przekroczeniu kwoty odpisów stanowiącej równowartość 20.000 euro kontynuowane będą odpisy amortyzacyjne dla celów bilansowym do zrównania ich sumy z wartością początkową. Nie będą one zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka postąpiła właściwe dokonując bieżących odpisów amortyzacyjnych samochodu B od wartości początkowej (bez ograniczenia do równowartości 20.000 euro), ograniczając jedynie w przyszłości sumę odpisów do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o ww. ustawy, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania. Zasady określone w art. 22a-22o wskazują, iż podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa, w razie nabycia w drodze kupna (tak jak w przypadku zarówno samochodu A, jak również B) - cena nabycia.

Powyższe przepisy nie zakładają ograniczenia podstawy naliczenia odpisów amortyzacyjnych do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro. Treść powołanego art. 23 ust. 1 pkt 4 wskazuje na brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro według zasad ustalonych na wstępie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu ich zużycia (odpisy amortyzacyjne).

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 23 ustawy podatkowej oraz gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być natomiast bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 23, nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości samochodu nie przewyższającej równowartości 20.000 euro.

Środki trwałe służą osiąganiu przychodów przez wiele lat, przez co ustawodawca zdecydował, że związane z nimi wydatki powinny być również rozliczane w dłuższym okresie czasu. Stąd wydatki na ich nabycie, wytworzenie lub ulepszenie, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, ale koszt taki stanowi ich zużycie mierzone amortyzacją (art. 22 ust. 8 tej ustawy).

Zatem, jeżeli Spółka dokonuje zakupu samochodów osobowych, których wartość przewyższa równowartość 20.000 euro i jednocześnie stanowią one środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej, to odpisów amortyzacyjnych dokonuje się wg ogólnych zasad określonych w art. 22a-22m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ogólne zasady określone w powyżej powołanych przepisach stanowią m.in., iż zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wynika z art. 22i ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji samochodu można dokonywać metodą liniową (podstawową) przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej wynikającej z Wykazu stawek amortyzacyjnych stanowiących Załącznik nr 1) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku zastosowania tej metody środek trwały jest amortyzowany równomiernie przez cały okres jego użytkowania. Z wykorzystaniem tej metody podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych (art. 22h ust. 4 ww. ustawy):

* w równych ratach co miesiąc albo

* w równych ratach co kwartał albo

* jednorazowo na koniec roku podatkowego.

Wysokość rocznego odpisu amortyzacyjnego uzyskuje się poprzez pomnożenie wartości początkowej środka trwałego oraz stawki amortyzacyjnej. Wysokość miesięcznego albo kwartalnego odpisu ustala się poprzez podzielenie rocznego odpisu odpowiednio przez 12 albo 4.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej samochodów osobowych, a suma tych odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, m.in. wymienionych w art. 23 ust. 1 pkt 4. Ponadto w przypadku zastosowania amortyzacji metodą liniową, środek trwały musi być amortyzowany równomiernie przez cały okres jego użytkowania.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Spółka jawna w marcu 2010 r. zakupiła samochód osobowy (samochód B), o wartości przekraczającej równowartość 20.000 euro. Samochód ten został zaliczony do środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej, dla którego przyjęto liniową metodę amortyzacji. Odpisy amortyzacyjne dokonywane są w okresach miesięcznych.

Dodatkowo z wniosku wynika, iż w odniesieniu do ww. samochodu odpisy amortyzacyjne zarówno "podatkowe" jak również "bilansowe" liczone będą od wartości początkowej, bez ograniczania podstawy liczenia bieżących odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro. Natomiast spółka dokona ograniczenia łącznej kwoty odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodu do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro. Tym samym w odniesieniu do samochodu "B" do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro amortyzacja dla celów podatkowych i bilansowych liczona będzie od tej samej podstawy, odpisy dokonywane będą w równych ratach miesięcznych. Po przekroczeniu kwoty odpisów stanowiącej równowartość 20.000 euro kontynuowane będą odpisy amortyzacyjne dla celów bilansowych do zrównania ich sumy z wartością początkową. Nie będą one zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże, mając na względzie treść art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności użyte w nim słowo "w części", zauważyć należy, iż w rozumieniu słownikowym "część" oznacza "jeden z elementów, na które dzieli się jakaś całość, pewna ilość z całości", a "w części" oznacza "do pewnego stopnia, w pewnej mierze, częściowo" (por. Słownik języka polskiego PWN, wydanie internetowe-www.sjp.pwn.pl).

Skoro ustawodawca reguluje, iż do kosztów podatkowych nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych "w części ustalonej od wartości samochodu (...)", to podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych tylko tę część odpisu, która liczona jest od wartości początkowej nieprzekraczającej równowartości 20.000 euro.

W związku z powyższym należy uznać, iż omawiany przepis odnosi się do każdorazowego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego przez podatnika (obejmującego maksymalnie okres roku podatkowego), a nie do ich sumy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż Spółka nie może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, całości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej przedmiotowego samochodu bez ograniczenia do równowartości 20.000 euro, dokonując końcowo ograniczenia łącznej kwoty odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodu do kwoty stanowiącej równowartość 20.000 euro.

Spółka zobowiązana jest bowiem, do ustalenia jaka część każdego odpisu amortyzacyjnego dotyczy wartości przedmiotowego samochodu nieprzekraczającej równowartości 20.000 euro i tylko tę część zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Pozostała część odpisu, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zważywszy na fakt, iż Wnioskodawcą jest Spółka jawna niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m.in. art. 14k Ordynacji podatkowej, jest wiążąca tylko dla tego podmiotu co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla wspólników tej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.