IBPBI/1/415-527/13/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 28 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zakwalifikowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. w niosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zakwalifikowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

* kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z),

* pośrednictwa w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.Z),

* doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (PKD 70.22.Z).

W dniu 6 marca 2013 r., w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawarł w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, w której oświadczył, że zamierza nabyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od Spółki "P" i w której jednocześnie zobowiązał się sprzedać to prawo Spółce "A" za określoną cenę, a Spółka "A" zobowiązała się je kupić. W umowie tej wszystkie strony ustaliły, że ogół przysługujących Wnioskodawcy praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej może zostać przeniesiony na Spółkę "P", do czego konieczne jest zawarcie trójstronnego porozumienia w formie aktu notarialnego. W dniu 18 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca sprzedał Spółce "P", za określoną cenę, wszelkie prawa wynikające z umowy przedwstępnej. Zapłata nastąpiła w maju 2013 r. Umowę sprzedaży praw zawarto w formie aktu notarialnego, przy udziale trzech stron: Wnioskodawcy, Spółki "A" i Spółki "P".

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychód ze sprzedaży praw, dokonanej aktem notarialnym z dnia 18 kwietnia 2013 r., należy zakwalifikować jako przychód ze sprzedaży praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody ze sprzedaży praw należy zaliczyć do przychodów osiąganych z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oprócz pozarolniczej działalności gospodarczej, jako źródło przychodów ustawodawca wymienił w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych. W sytuacji gdy ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia dwa źródła przychodu: z kapitałów pieniężnych i pozarolniczą działalność gospodarczą, to jeżeli podatnik został zarejestrowany jako podmiot gospodarczy (przedsiębiorca), który faktycznie wykonuje działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, zawodowo we własnym imieniu i na własny rachunek, a ponadto działalność ta ma charakter zorganizowany i ciągły, to przychody osiągane z tego rodzaju działalności powinny być uznawane za przychody ze źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza, a nie z kapitałów pieniężnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyroki:

* WSA w Bydgoszczy z dnia 30 stycznia 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 567/06 oraz z dnia 12 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 723/07,

* WSA we Wrocławiu z dnia 5 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1791/06 oraz z dnia 19 marca 2008 r., sygn. akt SA/Wr 60/08.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę, jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Źródła przychodów zostały enumeratywnie wymienione w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną, ustawową definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z kolei w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 ustawy katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności". Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przez prawa majątkowe, o których mowa w cytowanym art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. W doktrynie prawa podatkowego (por. A. Gomułowicz, J. Małecki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, Komentarz, Warszawa 2002 s. 93, 153-154), przy definiowaniu praw majątkowych sięga się do wykładni systemowej i powszechnie stosowanego tego terminu na gruncie prawa cywilnego. Prawa majątkowe to, najogólniej rzecz ujmując, prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem charakteryzujące się dwoma podstawowymi cechami, tj.:

* zbywalnością (mogą być przedmiotem obrotu),

* posiadaniem określonej wartości majątkowej.

Zatem do przychodów z praw majątkowych należy zaliczyć te wszystkie uprawnienia, które nie przyjmują postaci rzeczy, a stanowią jednocześnie wymierne korzyści, którymi można rozporządzać, albo z których można czerpać korzyści.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna, prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawca zawarł (w formie aktu notarialnego) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w której oświadczył, że zamierza nabyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od Spółki "P". W przedmiotowej umowie jednocześnie zobowiązał się sprzedać to prawo Spółce "A". W dniu 18 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca sprzedał Spółce "P" wszelkie prawa wynikające z ww. umowy przedwstępnej. Umowę sprzedaży praw zawarto w formie aktu notarialnego, przy udziale trzech stron: Wnioskodawcy, Spółki "A" i Spółki "P".

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca uzyskał przychód z tytułu sprzedaży praw wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, a nie z tytułu obrotu nieruchomościami, w którym to zakresie prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Tym samym przychód ze sprzedaży wskazanych we wniosku praw i obowiązków nie może stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, ustawa podatkowa zalicza bowiem przychód z tego tytułu do przychodu z praw majątkowych, co w świetle już samej definicji pozarolniczej działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyklucza możliwość uznania tego przychodu za przychód z działalności gospodarczej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż prawa i obowiązki wynikające z przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości stanowią prawo majątkowe, a zatem jeżeli w myśl odrębnych przepisów, niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej, wskazana we wniosku umowa jest prawnie skuteczna, to bez wątpienia przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu ich zbycia, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, zauważyć należy, iż zostały one wydane w indywidualnej sprawie innego podmiotu, a ponadto dotyczą innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, niż przedstawiony przez Wnioskodawcę, tj. dotyczą przychodów ze sprzedaży świadectw pochodzenia, dokonywanej przez producenta energii, który faktycznie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania energii elektrycznej.

Nadmieniać należy, iż w zakresie pytania Nr 1 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.