IBPBI/1/415-514/10/ZK - Sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej nieumorzonej wartości likwidowanego środka trwałego oraz kosztów jego likwidacji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 27 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej nieumorzonej wartości likwidowanego środka trwałego oraz kosztów jego likwidacji - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej nieumorzonej wartości likwidowanego środka trwałego oraz kosztów jego likwidacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi obecnie działalność produkcyjną w zakresie produkcji stolarki drzwiowej oraz prowadzi kilka punktów sprzedaży swoich produktów i innych towarów handlowych na terenie kraju. Dodatkowo Spółka zajmuje się świadczeniem usług budowlanych.

W grudniu 2009 r. Spółka dokonała zakupu gruntu wraz z istniejącym budynkiem magazynowo-usługowym. Budynek ten został w tym samym miesiącu wprowadzony do ewidencji środków trwałych i był faktycznie wykorzystywany przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej jako budynek magazynowy do dnia 21 kwietnia 2010 r. Spółka od miesiąca zakupu opłaca za ten budynek podatek od nieruchomości wg stawek odpowiednich dla budynków wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. W dniu 26 lutego 2010 r. został złożony wniosek o wydanie pozwolenia na rozbiórkę tego budynku. Decyzję taką Spółka uzyskała 23 marca 2010 r. Pomimo tego, jeszcze wówczas nie została podjęta decyzja o rozpoczęciu likwidacji budynku i nadal był on wykorzystywany do celów magazynowych. Ostateczną decyzję o likwidacji środka trwałego i budowie, w jego miejsce nowego budynku usługowo-handlowego, Spółka podjęła w dniu 21 kwietnia 2010 r. i złożyła zawiadomienie o rozpoczęciu prac rozbiórkowych od dnia 1 maja 2010 r. Z dniem 21 kwietnia 2010 r. Spółka postawiła środek trwały, jakim był istniejący budynek, w stan likwidacji, co udokumentowano wewnętrznym dowodem LT. Budynek wyksięgowano z ewidencji środków trwałych i ujęto w ewidencji pozabilansowej na koncie "Środki trwałe w likwidacji". Jednocześnie Spółka zaprzestała jego amortyzacji. Nieumorzona wartość budynku została odniesiona w "Pozostałe koszty operacyjne". Natomiast koszty związane z rozbiórką budynku Spółka zalicza do kosztów wytworzenia nowego środka trwałego i gromadzone na koncie "Środki trwałe w budowie. W związku z zaistniałą sytuacją nie następuje zmiana rodzaju działalności. Spółka nadal będzie zajmować się produkcją stolarki drzwiowej, prowadzić sprzedaż swoich produktów i innych towarów handlowych oraz wykonywać usługi budowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, niezamortyzowana wartość likwidowanego środka trwałego stanowi koszt uzyskania przychodów w momencie postawienia go w stan likwidacji, a wydatki na jego rozbiórkę, jako konieczne do wytworzenia nowego środka trwałego, powinny zwiększyć jego wartość wytworzenia.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, za wyjątkiem kosztów wymienionych w ustawie. Z brzmienia art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W przytoczonej sytuacji nie następuje zmiana rodzaju działalności, a poniesione wydatki mają przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Równocześnie z art. 22 ust. 5c i 5d ww. ustawy wynika, że koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem są potrącane w dacie ich poniesienia, tj. w momencie ujęcia ich w księgach rachunkowych, również na podstawie innego dowodu niż faktura. Takim dowodem w tym przypadku jest dokument LT "Likwidacji środka trwałego". Jednocześnie ustawa o rachunkowości nakazuje wyksięgować środek trwały i odnieść nieumorzoną wartość w ciężar "Pozostałych kosztów operacyjnych" w dacie postawienia go w stan likwidacji. W dacie zakończenia fizycznej likwidacji środka trwałego następuje już tylko wyksięgowanie go z ewidencji pozabilansowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem lub źródłem przychodów takim związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesienie wydatku miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu albo zmierzało do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodami lub źródłem przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalności gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Cytowany wyżej art. 23 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wyłączający z kosztów uzyskania przychodów, straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, odnosi się wyłącznie do przypadku, w którym środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Tym samym straty związane z likwidacją środków trwałych uwarunkowaną innymi przyczynami, co do zasady mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zatem, jeżeli następuje likwidacja środka trwałego bez zmiany przez podatnika rodzaju działalności, a likwidacja była konieczna ze względów gospodarczych i uzasadniona ekonomicznie, wówczas strata z tego tytułu może być kosztem uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż likwidacja środka trwałego nie była związana ze zmianą rodzaju działalności prowadzonej przez Spółkę, a poniesione wydatki mają przyczynić się do osiągnięcia przychodu. W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wyłączenie zawarte w ww. art. 23 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy nie znajduje zastosowania, dlatego też ta część wartości środka trwałego, od której nie dokonano odpisów amortyzacyjnych, jest stratą, która, co do zasady, zgodnie z ww. przepisem może stanowić koszt uzyskania przychodu.

W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 5c tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym w przypadku podatników dokonujących ewidencji zdarzeń gospodarczych w księgach rachunkowych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ww. ustawy). Zatem nieumorzona wartość ww. środka trwałego stanowi koszt uzyskania przychodów w momencie jej ujęcia w księgach rachunkowych.

Natomiast koszty związane z likwidacją (rozbiórką) przedmiotowego budynku będą kosztem związanym z budową nowego obiektu, stanowiącym element kosztu wytworzenia nowego środka trwałego. Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Zgodnie z art. 22g ust. 4 tej ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości pracy własnej podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zważywszy na fakt, iż Wnioskodawcą jest Spółka jawna, niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m.in. art. 14k Ordynacji podatkowej, jest wiążąca tylko dla tej Spółki, co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla jej wspólników.

Nadmienić należy, iż w zakresie sposobu ujęcia części wartości początkowej likwidowanego środka trwałego oraz kosztów likwidacji w prowadzonej ewidencji księgowej wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.