IBPBI/1/415-501/10/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 24 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania otrzymanych wskutek wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej:

* wkładów wniesionych do spółki - jest prawidłowe,

* pozostałych przychodów uzyskanych w związku z wystąpieniem ze spółki, stanowiących nadwyżkę ponad wartość wniesionych wkładów - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 maja 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 31 grudnia 2008 r. Wnioskodawczyni wystąpiła ze spółki jawnej, a w 2009 r. otrzymała z tytułu rozliczeń:

* zwrot wkładów w gotówce wniesionych do spółki jawnej,

* wypłatę zysku za 2008 r.,

* wypłatę kapitału z przeszacowania majątku spółki.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi trzeci składnik rozliczenia, a mianowicie wypłata kapitału z przeszacowania majątku spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej i wiążący się z tym fakt zwrotu przypadającego majątku w postaci "wypłaty kapitału z przeszacowania majątku spółki" skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wypłacona kwota wynikająca z przeszacowania kapitału majątku spółki podlega zwolnieniu. Jej zdaniem linia orzecznictwa potwierdza powyższe stanowisko.

W tym miejscu Wnioskodawczyni powołuje wyroki sądów:

* WSA w Gdańsku z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 785/2009,

* WSA w Kielcach z dnia 22 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Ke 72/2007,

* WSA w Lublinie z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 694/2007,

- które jej zdaniem wskazują, że przychody spółki jawnej nie są przychodami z kapitałów pieniężnych.

Jak wskazuje Wnioskodawczyni, w orzeczeniach podkreślono, że wystąpienie wspólnika ze spółki i wiążący się z tym faktem zwrot przypadającego wspólnikowi majątku spółki nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychody i koszty, a w konsekwencji i dochód spółki osobowej rozliczane są bezpośrednio u każdego ze wspólników. W związku z tym przyrost majątku spółki, następujący w wyniku przekazywania zysków spółki na powiększenie majątku lub też w wyniku cen rynkowych, nie podlega odrębnemu opodatkowaniu, niezależnie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez spółkę w związku z przedmiotem swojej działalności. Dodatkowe opodatkowanie byłoby powtórnym opodatkowaniem. Na zwolnienie z podatku wskazuje również zasada jednokrotności opodatkowania spółek osobowych.

Ponadto, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zawarła elementy stanowiska, tj. że wartość/zwrot wniesionych wkładów wprost korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy. Wartość wypłaconego zysku za 2008 r. również korzysta ze zwolnienia bowiem nie przekracza przypadającego na wspólnika udziału procentowego określonego w umowie spółki i został on już wykazany do opodatkowania za 2008 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Z kolei, art. 28 k.s.h. precyzuje, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. W świetle powyższych regulacji majątek spółki jawnej jest prawnie wydzielony.

Natomiast na mocy art. 51 § 1 k.s.h., każdy wspólnik spółki jawnej ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Zasada równego udziału wspólników w zyskach i uczestniczenia w stratach może być jednak zmieniona w drodze umowy spółki. Wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysku z końcem każdego roku obrotowego (art. 52 § 1 k.s.h.).

Wobec powyższego zysk w spółce jawnej jest dzielony pomiędzy wspólników z końcem każdego roku obrotowego. Przy czym zysk nie musi być koniecznie podzielony i wypłacony wspólnikom. Fakt wypłaty zysku u wspólników spółki jawnej nie skutkuje, co do zasady, powstaniem dochodu do opodatkowania.

Wypłata z tytułu podziału zysku uregulowana w art. 52 Kodeksu spółek handlowych, stanowi odzwierciedlenie uzyskanego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej. Od tego dochodu wspólnicy w ciągu roku opłacają zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku ewentualnie uiszczają dopłatę podatku, wynikającego z rocznego zeznania podatkowego. W konsekwencji, wypłata na rzecz wspólnika, środków z tytułu podziału zysku spółki jawnej, o której mowa w wyżej przytoczonym art. 52 k.s.h., nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w istocie mamy do czynienia z wystąpieniem wspólnika ze spółki jawnej.

Zgodnie z art. 65 k.s.h., wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej powoduje obowiązek rozliczenia jego udziału kapitałowego. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika, poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym.

Ustalony w ten sposób udział kapitałowy powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 k.s.h.). Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej, które wyłączyłyby z przedmiotu opodatkowania czynność wypłaty wypracowanych zysków przez spółkę jawną, bowiem w istocie mamy do czynienia z czynnością wypłaty Wnioskodawcy udziału kapitałowego w związku z jego wystąpieniem ze spółki jawnej.

Spółka jawna, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z tą zasadą dochody (jako różnica przychodów i kosztów ich uzyskania) z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki. Udział w zysku wspólnika występującego ze spółki, odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki. Przy czym zysk jest to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej, który zgodnie z ww. art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega opodatkowaniu osobno u każdego wspólnika.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, wolne od opodatkowania są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

W konsekwencji wkłady zwrócone wspólnikowi występującemu ze spółki jawnej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, tylko do wysokości, w jakiej zostały do tej spółki wniesione.

Natomiast różnica pomiędzy wypłaconą wartością udziałów kapitałowych, a wartością wkładów wniesionych przez wspólnika do spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia jest w tym zakresie, czy otrzymane przez występującego ze spółki wspólnika środki były opodatkowane w czasie jej trwania. Ustawodawca zwolnił bowiem, zgodnie z cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko wartości wymienione w tym przepisie. Tym samym nadwyżka ponad wniesiony wkład winna być opodatkowana.

Przychód z tytułu otrzymanego udziału kapitałowego, ponad wartość zwolnioną od opodatkowania należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Stosownie do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c).

W myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia. Wobec tego zasadnym jest przyjęcie, iż prawo majątkowe to najogólniej rzecz biorąc, prawo podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego. Jest to uprawnienie określonego podmiotu, które związane jest z jego majątkiem. Wyliczenie zawarte w przepisie art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy posłużenie się przez ustawodawcę terminem "w szczególności". Skoro zatem katalog przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty, to uprawnionym jest zaliczenie do niego także innych praw majątkowych, literalnie nie wymienionych w tym przepisie.

Wobec powyższego, w wyniku wypłaty udziału kapitałowego na rzecz występującego ze Spółki jawnej wspólnika (ponad kwotę zwróconych wkładów) powstaje dla niego przychód, którego źródłem są prawa majątkowe przysługujące wspólnikowi z tytułu uczestnictwa w tej spółce.

Reasumując, należy uznać, iż zwrot wkładów do Spółki jawnej, dokonany na rzecz występującego wspólnika, jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy, tylko do wysokości wniesionego do tej Spółki przez niego wkładu. Natomiast wypłacona nadwyżka ponad wartość wniesionego wkładu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dochód z praw majątkowych.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni jako wspólnik występujący ze spółki jawnej, z tytułu rozliczenia się ze spółką, otrzymała zwrot wniesionego wkładu oraz część wspólnego majątku spółki.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż przychód Wnioskodawczyni uzyskany w związku z wystąpieniem ze Spółki jawnej, w wysokości nieprzekraczającej wielkości wniesionego do tej Spółki wkładu, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast przychód otrzymany w związku z wystąpieniem wspólnika ze spółki jawnej, stanowiący nadwyżkę ponad wartość wniesionych wkładów, będzie podlegał opodatkowaniu, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym też zakresie stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków tut. Organ informuje, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu niniejszej interpretacji indywidualnej.

Wskazać również należy, iż w przedstawionym we stanie faktycznym powstają jeszcze inne niż określone przez Wnioskodawczynię skutki podatkowe. Skutki te nie były jednak przedmiotem złożonego wniosku ORD-IN, a w konsekwencji ich ocena nie może być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.