IBPBI/1/415-483/14/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 14 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 8 lipca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości:

* zakwalifikowania przychodów, które będą uzyskiwane z tytułu pełnienia funkcji prokurenta do przychodów z działalności gospodarczej - jest nieprawidłowe,

* opodatkowania dochodów prokurenta "podatkiem liniowym" - jest bezprzedmiotowe.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zakwalifikowania przychodów, które będą uzyskiwane z tytułu pełnienia funkcji prokurenta do przychodów z działalności gospodarczej oraz możliwości opodatkowania dochodów z tego tytułu "podatkiem liniowym". Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 czerwca 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-483/14/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 lipca 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2015 r. Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego świadczenia usług prokurenta dla osób prawnych - spółek prawa handlowego. Podstawa prawna działania, jak i zakres usług (czynności) wykonywanych dla osób prawnych zainteresowanych tego rodzaju outsourcingiem określony jest m.in. w art. 109¹ i nast. Kodeksu cywilnego oraz stosownymi przepisami Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Zakres podmiotowy jest więc określony nie tyle przez odesłanie do definicji przedsiębiorcy (art. 43¹ K.c), co do przepisów ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym. Zakres umocowania (przedmiotowy) prokurenta jest szeroki, bowiem prokura łączy w sobie pełnomocnictwo procesowe w rozumieniu art. 88 k.p.c. i pełnomocnictwo do czynności pozasądowych, bez względu na to, czy mają one charakter czynności zwykłego zarządu, czy przekraczają ten zakres. Jedynym kryterium wyznaczającym zakres prokury jest związek czynności pozasądowej i sądowej z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Umocowanie obejmuje więc czynności związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez przedsiębiorcę, a nie z osobą przedsiębiorcy.

Wnioskodawca, na pisemny wniosek o określenie symbolu PKD, otrzymał wyjaśnienie GUS Departamentu Metodologii, Standardów i Rejestrów, zgodnie z którym "działalność prokurenta, działającego na podstawie umowy z poszczególnymi spółkami, klasyfikowana jest zgodnie z działalnością podstawową spółki, dla której jest pełnomocnikiem".

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 30 czerwca 2014 r., Wnioskodawca wskazał, że:

1. Działania, o których mowa we wniosku ORD-IN, spełniać będą przesłanki, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), tj. realizowane przez prokurenta czynności, zlecone przez spółki prawa handlowego, z którymi Wnioskodawca będzie współpracował w ramach umów współpracy, określających szczegółowy zakres działań, stanowić będą zarobkową działalność usługową, prowadzoną we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły.

2. Działania prokurenta wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą łącznie spełniały przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 5b cytowanej wyżej ustawy. Zgodnie z postanowieniami umownymi, określającymi zasady współpracy pomiędzy spółką, a prokurentem:

* odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności prokurenta oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosić będzie zlecający przedmiotowe czynności podmiot, z tym jednak zastrzeżeniem, że prokurent nie będzie zobligowany do wykonywania powierzonych mu zadań pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego,

* zleceniobiorca zobligowany będzie do osiągnięcia efektu w postaci konkretnie powierzonego zadania o charakterze incydentalnym lub powtarzalnym, jak np. zawieranie umów handlowych w imieniu spółki, dokonanie stosownych zgłoszeń w Krajowym Rejestrze Sądowym, zlecenie operacji bankowych - zgodnie z zasadami reprezentacji przyjętymi w dokumentacji statutowej podmiotu zlecającego,

* prokurent, zgodnie z warunkami umowy współpracy z podmiotem prawa handlowego odpowiada za prawidłowe i staranne wykonanie przyjętych zleceń, zaś niewywiązanie się z ich realizacji obarczone będzie konsekwencjami w postaci potrącenia części należnego honorarium, jak również ustalonymi pomiędzy stronami karami pieniężnymi.

3. Czynności prokurenta realizowane będą na podstawie tworzącej stosunek prawny umowy współpracy, zawartej pomiędzy spółką prawa handlowego oraz Wnioskodawcą, która określać będzie wzajemne zobowiązania i uprawnienia stron umowy, zasady współpracy, w tym obszary objęte tajemnicą (handlową, przedsiębiorstwa), zakres odpowiedzialności, wysokość honorarium itp. Warunkiem nawiązania współpracy w ww. trybie będzie stosowna decyzja zarządu w sprawie ustanowienia prokurenta w osobie Wnioskodawcy.

4. Prokurent z założenia nie zamierza łączyć funkcji członka zarządu oraz prokurenta w spółkach, z którymi nawiąże współpracę na zasadach określonych powyżej, niemniej jednak nie wyklucza takiej możliwości w przyszłości. O zgodności z prawem takiej konfiguracji w spółce prawa handlowego wypowiedział się pozytywnie Sąd Najwyższy w uchwale z 23 sierpnia 2006 r., sygn. akt III CZP 68/06.

5. W zakresie świadczonych usług nie będzie mieściło się zarządzanie przedsiębiorstwem, te bowiem czynności zastrzeżone są dla zarządów spółek prawa handlowego lub też powierzane są w ramach kontraktu menedżerskiego odrębnym podmiotom. W razie zaś powołania Wnioskodawcy do pełnienia funkcji członka zarządu spółki, z którą ten pozostaje już w stosunku prawnym ukonstytuowanym umową współpracy z prokurentem, pełnienie funkcji członka zarządu będzie odrębnym, traktowanym rozłącznie stosunkiem prawnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy przychody uzyskiwane przez prokurenta, wykonującego usługowo, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, czynności wchodzące w zakres prokury będą opodatkowane na zasadach właściwych dla źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.).

2. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pyt nr 1, czy przychody prokurenta uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej mogą podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie regulują kwestii opodatkowania prokurentów. Powoduje to, że sposób opodatkowania przychodów prokurentów zależy od rodzaju podstawy prawnej, na podstawie której świadczy on swoje usługi. Jeżeli świadczenie przedmiotowych usług odbywałoby się w ramach stosunku pracy, to byłby opodatkowany jak pracownik. Jeżeli zaś prokurent wykonywałby swoje usługi w ramach umowy zlecenia, powinien być opodatkowany na zasadach właściwych dla umów zlecenia i o dzieło. W przypadku natomiast nie zawarcia żadnej umowy, należy uznać, że jest to przychód z innych źródeł. Tym samym, w przypadku prokurentów prowadzących działalność gospodarczą, uzyskiwane przez nich przychody winny być opodatkowane na zasadach właściwych dla przedmiotowego źródła przychodów. Skoro bowiem przychody z prokury nie zostały uregulowane w przepisach podatkowych, nie ma do nich zastosowania art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f., a tym samym przychody z prokury mogą być uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej, co z kolei skutkuje możliwością opodatkowania liniowego tych przychodów, a więc na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w pkt 2, 3 i 9 tego przepisu:

* działalność wykonywana osobiście,

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* inne źródła.

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z jej treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle cytowanego przepisu, jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła, niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady przychody, które w świetle ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2) oraz innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9) są wyłączone ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, a zatem nie mogą stanowić przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl postanowień art. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. wymienione w pkt 7, 8 i 9 tego przepisu przychody:

* otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7),

* przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

* uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 9).

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zwrot "w szczególności" użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, że ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do "innych źródeł" należy zakwalifikować wszelkie przychody, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 - 8 ustawy.

Instytucja prokury uregulowana została w przepisach (art. 1091 i następne) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) i należy do pełnomocnictw szczególnego rodzaju. Najogólniej rzecz biorąc jest to pełnomocnictwo udzielane przez przedsiębiorcę podlegającego wpisowi do rejestru przedsiębiorców w zakresie czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza rozpocząć prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego świadczenia usług prokurenta dla osób prawnych - spółek prawa handlowego. Realizowane czynności, zlecone przez spółki prawa handlowego, z którymi Wnioskodawca będzie współpracował w ramach umów współpracy określających szczegółowy zakres działań, stanowić będą zarobkową działalność usługową, prowadzoną we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły. Czynności prokurenta realizowane będą na podstawie tworzącej stosunek prawny umowy współpracy zawartej pomiędzy spółką prawa handlowego oraz Wnioskodawcą, która określać będzie wzajemne zobowiązania i uprawnienia stron umowy, zasady współpracy, w tym obszary objęte tajemnicą (handlową, przedsiębiorstwa), zakres odpowiedzialności, wysokość honorarium itp. Warunkiem nawiązania współpracy w ww. trybie będzie stosowna decyzja zarządu w sprawie ustanowienia prokurenta w osobie Wnioskodawcy. Wnioskodawca z założenia nie zamierza łączyć funkcji członka zarządu oraz prokurenta w spółkach, z którymi nawiąże współpracę.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić należy, że prokura stanowi szczególny rodzaj pełnomocnictwa. Innymi słowy, jest formą (postacią) umocowania do działania w cudzym imieniu, opartą na oświadczeniu reprezentowanego (art. 96 Kodeksu cywilnego). Udzielenie prokury jest przy tym uznawane za jednostronną czynność prawną. Do udzielenia prokury wystarczające jest zatem złożenie oświadczenia woli przez podmiot do tego uprawniony. Powołanie do pełnienia określonych funkcji jest więc stosunkiem prawnym jednostronnym. Brak jest tym samym podstaw prawnych do zaliczenia uzyskiwanego z tytułu prokury świadczenia pieniężnego do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Na powyższą kwalifikację nie ma przy tym wpływu fakt formalnego zawarcia z mocodawcą umowy cywilnoprawnej, nawet w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje uzyskane w wyniku wykonywania prokury dochody do innego, niż działalność gospodarcza źródła przychodów. Wynagrodzenie prokurenta nie odpowiada również definicji żadnego z rodzajów przychodów z działalności wykonywanej osobiście, wskazanych w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie wynagrodzenie prokurenta należy zatem zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów (dochodów) z innych źródeł - na podstawie art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy dot. możliwości zakwalifikowania przychodów, które będą uzyskiwane z tytułu pełnienia funkcji prokurenta do przychodów z działalności gospodarczej należało uznać za nieprawidłowe. Tym samym, ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości opodatkowania dochodów prokurenta "podatkiem liniowym" jest bezprzedmiotowa. Jak wskazał bowiem sam Wnioskodawca, oczekuje on odpowiedzi na powyższe pytanie jedynie w sytuacji stwierdzenia prawidłowości jego stanowiska w zakresie dotyczącym możliwości zakwalifikowania jego przychodów, do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.