IBPBI/1/415-479/11/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 maja 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 9 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej. Spółka dokonuje na rzecz Wnioskodawcy wypłat z zysku w postaci dywidendy. Dywidenda wypłacana jest na podstawie corocznej uchwały walnego zgromadzenia spółki o podziale zysku za rok obrotowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca uprawniony jest do wyboru sposobu opodatkowania swoich przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, na zasadach określonych w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną. Powołany wyżej przepis jest podstawą dla ustanowienia osobowości prawnej podmiotu na gruncie prawa polskiego. Przepis ten wskazuje, że osobowość prawna zostaje przyznana podmiotowi w ustawach szczególnych.

Ustawą szczególną rozstrzygającą o osobowości prawnej spółek handlowych jest ustawa z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: "ustawa k.s.h."). Jak wskazał Wnioskodawca, art. 12 tej ustawy przyznaje osobowość prawną spółkom kapitałowym, wśród których nie została wymieniona spółka komandytowo-akcyjna. Z kolei art. 4 § 1 pkt 1 ustawy k.s.h., wskazuje, iż spółka komandytowo-akcyjna stanowi spółkę osobową.

Artykuł 125 ustawy k.s.h. określa szerzej instytucję spółki komandytowo-akcyjnej, stanowiąc, że spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Zdaniem Wnioskodawcy i ten przepis potwierdza, że spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka osobowa, nie posiada osobowości prawnej.

Podsumowując przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca wyraża pogląd, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, ponieważ przepisy szczególne (ustawa k.s.h.), nie przyznają jej osobowości prawnej i określają ją jako spółkę osobową. Wnioskodawca stoi w związku z tym na stanowisku, że spółka komandytowo-akcyjna posiada jedynie pośrednią, pomocniczą podmiotowość prawną, albowiem rzeczywistymi adresatami praw i obowiązków są jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, winno być: tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis wyłącza spółkę komandytowo-akcyjną, jako spółkę niemającą osobowości prawnej, z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a zatem w związku z uzyskiwaniem przez spółkę komandytowo-akcyjną dochodów podlegających następnie podziałowi, podatnikiem podatku dochodowego nie jest sama spółka, ale jej wspólnicy. Jego zdaniem powyższy punkt widzenia potwierdza analiza przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm., dalej: "ustawa p.d.o.f."). Ustawa rozróżnia obowiązki podatkowe udziałowców spółek prawa handlowego na podstawie kryterium posiadania przez te spółki osobowości prawnej. Ustawa opodatkowuje udziałowców spółek niemających osobowości prawnej tak, jak osoby prowadzące działalność gospodarczą. Z kolei, udziałowcy spółek będących osobami prawnymi odprowadzać mają podatek z uzyskanej dywidendy.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy p.d.o.f., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy p.d.o.f., jako jedno ze źródeł przychodów wymienia pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy p.d.o.f., przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Wnioskodawca uważa, że powyższe przepisy odnoszą się do przychodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, ponieważ zgodnie z zasadami wykładni literalnej, spółka komandytowo-akcyjna jest "spółką niemającą osobowości prawnej, zaś jej akcjonariusz - określonym w przepisach "wspólnikiem".

Wnioskodawca zaznacza również, że powołane przepisy ustawy p.d.o.f. nie określają przychodów z udziału wspólnika w spółce osobowej, jako dywidendy. Ustawa p.d.o.f. nazywa dywidendą jedynie wypłatę z udziału w zyskach osób prawnych. Jak już wyżej wskazano, spółka osobowa nie jest osobą prawną, a zatem dywidenda wypłacana na rzecz wspólników spółki komandytowo-akcyjnej nie może być więc traktowana jako dywidenda na gruncie ustawy p.d.o.f.

Wnioskodawca uważa, że status podatkowy wspólnika spółki osobowej został w ustawie p.d.o.f. zrównany ze statusem podatkowym osoby prowadzącej działalność gospodarczą na własny koszt i rachunek. Dochód wspólnika spółki osobowej opodatkowany jest więc tak jak dochód uzyskiwany na bieżąco z działalności.

Na potwierdzenie powyższej tezy Wnioskodawca przywołał ustęp z komentarza do podatku dochodowego od osób fizycznych autorstwa Janusza Marciniuka (Podatek dochodowy od osób fizycznych 2009, wydanie 10, C.H. Beck, Warszawa 2009). W komentarzu zawarta jest analiza art. 5b ust. 2 ustawy p.d.o.f. " (...) Wprowadzenie ust. 2 o wspomnianej wyżej treści w pierwszej kolejności stanowi jednoznaczne potwierdzenie faktu, że przychody wspólnika będącego osobą fizyczną z udziału w spółce nieposiadającej osobowości prawnej (cywilna, jawna, partnerska, komandytowa, komandytowo-akcyjna) są przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej. Umieszczenie tego rozstrzygnięcia w art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powoduje, że treść ust. 1 komentowanego przepisu nie może być interpretowana w oderwaniu od treści ust. 2. To zaś oznacza, że wykonywanie czynności przez te same dwie osoby w ramach np. spółki cywilnej lub jawnej musi być kwalifikowane z podatkowego punktu widzenia w identyczny sposób jak wykonywanie tych czynności przez te same dwie osoby jako niezależnych przedsiębiorców, na podstawie np. umowy o współpracy".

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższej argumentacji wynika, że dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu udziału w tej spółce stanowi dla niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej określony w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy p.d.o.f. Do uzyskiwanego przez niego dochodu znajdzie tym samym zastosowanie art. 9a ust. 2 ustawy p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. W art. 9a ust. 5 pkt 2 ustawy p.d.o.f. czytamy, że jeżeli podatnik jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej - wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy. Art. 30c ustawy p.d.o.f. w ust. 1 stanowi, że podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W związku z powyższym, przy zastrzeżeniu konieczności spełnienia wymogów z art. 9 ust. 2 ustawy p.d.o.f. (złożenie pisemnego oświadczenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego), Wnioskodawca uważa się za uprawnionego do opodatkowania przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, określoną w art. 30c stawką podatku w wysokości 19%.

Jednocześnie, art. 8 ust. 1a stanowi, że przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (...), osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Wnioskodawca rozliczać więc będzie oddzielnie dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane stawką 19%.

Wnioskodawca uważa, że obowiązany będzie także do wpłacania na rachunek urzędu skarbowego zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy, według zasad określonych w art. 44 ust. 1 z zastrzeżeniem ust. 3f ustawy p.d.o.f.

Podsumowując, Wnioskodawca wyraża pogląd, że dochód z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowi dla niego przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który może być opodatkowany 19% stawką liniową podatku, zgodnie z art. 30c ustawy p.d.o.f.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2009 r. Znak: ITPB1/415-216/09/MR,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 października 2008 r. Znak: IBPB1/415-600/08/AB,

oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa Targówek z dnia 5 marca 2007 r. Znak: IPPB1/415-270/07-2/AŻ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.