IBPBI/1/415-459/09/AP

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 3 września 2009 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPBI/1/415-459/09/AP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 8 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 7 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości (lokalu użytkowego) - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości (lokalu użytkowego).

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 24 lipca 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 7 sierpnia 2009 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2008 r. wnioskodawczyni otrzymała w drodze spadku tytuł prawny do nieruchomości. Nieruchomość postanowieniem sądu była obciążona spłatą na rzecz wierzycieli w wysokości 246.000 zł W dniu 22 stycznia 2009 r. wnioskodawczyni zbyła lokal za kwotę 300.000 zł Z uzyskanego przychodu spłaciła wierzycieli zgodnie z postanowieniem sądu. Od 1981 r. w przedmiotowym lokalu wraz z małżonkiem prowadziła działalność gospodarczą (sklep). Natomiast od 2003 r. działalność w tym lokalu prowadziła samodzielnie, aż do dnia jego zbycia.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

* w skład nieruchomości wchodzi wyodrębniony lokal użytkowy bez gruntu i bez lokali mieszkalnych,

* w skład nieruchomości nie wchodzi budynek,

* wnioskodawczyni była właścicielką całej nieruchomości z zobowiązaniem na rzecz wierzycieli,

* nieruchomość została nabyta w drodze spadku po zmarłym mężu, który wcześniej ją odziedziczył po swoich rodzicach również w drodze spadku. Zarówno spadek otrzymany po mężu jak również w dalszej kolejności przez wnioskodawczynię, decyzją sądu był obciążony wierzytelnościami tytułem spłaty,

* nieruchomość nie stanowiła środka trwałego w prowadzonej działalności, jak również żadne koszty związane z ww. nieruchomością nie obciążały prowadzonej działalności gospodarczej,

* nieruchomość była obciążona przez dwóch wierzycieli z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.

Czy z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości ma obowiązek dokonania wpłaty podatku.

2.

Jeśli tak to w jakiej wysokości.

Zdaniem wnioskodawczyni, podatek od sprzedanej nieruchomości powinien być wyliczony od ceny sprzedaży pomniejszonej o kwotę spłaty na rzecz wierzycieli tj. od kwoty 54.000 zł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a.

nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b.

spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c.

prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d.

innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy - przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest - wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy - pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

a.

środkami trwałymi,

b.

składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

c.

wartościami niematerialnymi i prawnymi

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane, w tym z powodu jej likwidacji. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Powołane przepisy ustawy podatkowej nie regulują wprost zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży składników majątku nie spełniających kryteriów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy. Dlatego dokonując wykładni przepisów ustawy w tym zakresie należy mieć na względzie, iż zasadą jest, że przychód z działalności gospodarczej stanowi każda kwota należna podatnikowi związana w jakikolwiek sposób z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przepis art. 14 ww. ustawy nie wymienia szczegółowo wszystkich przychodów z tego źródła, zaś w art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy wymienione zostały tylko niektóre rodzaje przychodów zaliczanych do przychodów z działalności gospodarczej. Z tego względu, sprzedaż każdego innego składnika, wykorzystywanego w określonym przedziale czasowym w działalności gospodarczej, stanowi przychód z tytułu działalności gospodarczej na podstawie ogólnej zasady wyrażonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni dokonała zbycia lokalu użytkowego, w którym prowadziła pozarolnicza działalność gospodarczą.

Lokal ten nabyła w spadku po mężu. Wprawdzie w opisie stanu faktycznego wnioskodawczyni wskazała, iż tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości otrzymała w roku 2008 tytułem spadku. Jednakże mając na uwadze treść powołanego w opisie stanu faktycznego postanowienia o nabyciu spadku, stwierdzić należy, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości miało miejsce dnia 1 lipca 2007 r.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna zatem dla ustalenia daty nabycia nieruchomości jest data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W związku z powyższym przedmiotowa nieruchomość, wykorzystywana w pozarolniczej działalności gospodarczej od 1981 r. (prowadzonej najpierw wspólnie z małżonkiem, a od 2003 r. samodzielnie) stanowiła własność wnioskodawczyni od dnia 1 lipca 2007 r. i wykorzystywana była w działalności gospodarczej powyżej 1 roku (sprzedaż nastąpiła 22 stycznia 2009 r.) co oznacza, iż była w istocie środkiem trwałym. Fakt ten wynika z samej definicji środka trwałego. Zgodnie bowiem z art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środkami trwałymi są m.in. budowle i budynki stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Skoro, jak wskazano, okres używania przedmiotowej nieruchomości wynosił ponad rok, nie budzi wątpliwości, iż stanowiła środek trwały. Treść art. 22d ust. 2 ww. ustawy nie pozostawia wątpliwości, że podatnik ma obowiązek wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (na obowiązek ten zwraca się również uwagę w piśmiennictwie: por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki: komentarz dp art. 22c u.p.d.o.f. Komentarz Lex 2009, pkt 8 i 9). Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy pozostaje okoliczność, że wnioskodawczyni tej nieruchomości nie wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, skoro miała taki obowiązek. Natomiast prawem podatnika, a nie obowiązkiem jest korzystanie z instytucji amortyzacji (art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy nie określa, że środkami trwałymi wykorzystywanymi w działalności gospodarczej są tylko te które były amortyzowane).

Wnioskodawczyni nie może zatem wywodzić korzystnych dla siebie skutków podatkowych z faktu, iż nie wypełniła jednego ze swoich obowiązków. Trzeba też pamiętać, że wprowadzeniu do ewidencji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zarówno podlegające amortyzacji, jak i te, których nie można amortyzować (a więc również grunty). Wyjątkowo tylko wprowadzeniu do ewidencji nie podlegają środki trwałe (wartości niematerialne i prawne), których wartość początkowa nie przekracza 3.500 zł.

Jak już wskazano powyżej, przychód ze sprzedaży nieruchomości, w zależności od spełnienia pewnych dodatkowych uwarunkowań, można kwalifikować bądź do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bądź to do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy). Wykluczenie jednego z wymienionych źródeł przychodów (w rozpatrywanym przypadku źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8) powoduje, że uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości przychód należy kwalifikować, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zakwalifikowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości do określonego źródła przychodów generuje również określony przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sposób ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a więc uwzględnienia do jego wyliczenia określonych wydatków mogących stanowić koszty uzyskania przychodu z danego źródła.

Sposób ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku będących m.in. środkami trwałymi wykorzystywanych w działalności gospodarczej określa przepis art. 24 ust. 2 zdanie drugie i pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) i pkt 1 tej ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości (również nabytych nieodpłatnie) nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

* przychodu z odpłatnego zbycia,

* wartości początkowej środka trwałego,

* sumy odpisów amortyzacyjnych.

O kosztach odpłatnego zbycia nieruchomości i momencie ich rozliczania stanowi art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w myśl którego, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a.

nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b.

nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c.

ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zważywszy jednak, iż w przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości nastąpiło nieodpłatnie (w drodze spadku) - przepis powyższy nie znajduje zastosowania.

W świetle cytowanych powyżej przepisów, spłata pozostałych spadkobierców, stanowiąca dług spadkowy nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej. Wskazać należy, iż długi i ciężary spadkowe są uwzględniane przy wyliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem, dochodem ze sprzedaży opisanego we wniosku lokalu użytkowego, będzie kwota uzyskana z jego sprzedaży, która nie może być pomniejszona o wydatki przeznaczone na spłatę zobowiązań wobec wierzycieli, ponieważ wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Ustalony w powyższy sposób dochód należy opodatkować na zasadach stosowanych do rozliczenia prowadzonej przez wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

W świetle powyższego przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż do wniosku dołączono plik dokumentów, m.in. postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, na które powołuje się wnioskodawczyni w opisie stanu faktycznego. Wprawdzie co do zasady wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawczynię i jej stanowiskiem. Zważywszy jednak na brak w ww. wniosku informacji niezbędnych do merytorycznego rozpatrzenia tego wniosku, Organ wykorzystał w niezbędnym zakresie informacje wynikające z tego postanowienia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl