IBPBI/1/415-418/10/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat środków finansowych uzyskanych przez Zakład Pracy Chronionej ze zwolnienia z podatku od nieruchomości dokonywanych na rzecz:

* ZFRON - jest prawidłowe,

* PFRON - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat środków finansowych uzyskanych przez Zakład Pracy Chronionej ze zwolnienia z podatku od nieruchomości dokonywanych na rzecz ZFRON i PFRON.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Od 1 października 1996 r., jego firma posiada status Zakładu Pracy Chronionej.

Podstawowym przedmiotem działalności, jest produkcja artykułów piśmiennych (PKD 17.23.Z.). Z tytułu posiadanych nieruchomości Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od nieruchomości, przy czym:

* od nieruchomości oddanych w najem, podatek od nieruchomości odprowadza do urzędu miasta,

* od części wykorzystywanej na własne cele gospodarcze, jako ZPCHR, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) i na podstawie art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, środki uzyskane ze zwolnień przekazuje:

* w wysokości 10 % zwolnień do PFRON,

* w wysokości 90 % zwolnień na ZFRON.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego w związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Zgodnie z ustawą o rachunkowości zobligowany jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych, które podlegają corocznemu badaniu przez biegłych rewidentów.

100 % kwoty obliczonego (należnego za rok podatkowy) podatku od nieruchomości jest księgowana na konta kosztów według rodzaju (403 - podatki i opłaty lokalne) i poprzez rozliczenia międzyokresowe kosztów proporcjonalnie w częściach przenoszona co miesiąc na konta zespołu "5", jako pośrednie koszty produkcyjne, a także ogólnogospodarcze firmy. Zgodnie z ustawą o rachunkowości (ww. podatek) stanowi koszt bilansowy, a zgodnie z art. 22 ust. 1 i ust. 5c i 5d ustawy z dnia 26 lipca 19991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000 r. poz. 176 z późn. zm.), stanowi pośredni koszt uzyskania przychodu w dacie ujęcia w księgach rachunkowych. Podatek w ujęciu bilansowym i podatkowym stanowi zatem koszt pośredni w każdym miesiącu w części 1/12 według zasady memoriału.

Kwota podatku w wysokości równowartości zwolnienia z podatku od nieruchomości jest przekazywana zgodnie z odrębnymi przepisami na PFRON i ZFRON, wpłaty te nie są uznawane już jako koszty uzyskania przychodu, podobnie jak wpłata do Urzędu Miasta - wpłaty te są uregulowaniem zobowiązań - bez wpływu na podatek.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wpłaty środków finansowych uzyskanych ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na wydzielony fundusz ZFRON i do PFRON nie stanowią koszt uzyskania przychodu.

(pytanie oznaczono we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłaty dokonywane na ZFRON oraz do PFRON nie są kosztem uzyskania przychodu i nie ma do nich zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 7 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to wypełnienie obowiązku wynikającego z art. 33 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, podobnie jak wpłaty z tytułu innych zwolnień np. opłat, podatku od czynności cywilno-prawnych i zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowników w ZPCHR.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt. II FSK 1652/07.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 31 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.), prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego - na zasadach określonych w przepisach odrębnych.

Takim odrębnym uregulowaniem, o którym mowa w ww. przepisie jest ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613), która w art. 7 ust. 2 pkt 4 stanowi, iż zwalnia się od podatku od nieruchomości prowadzących zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakłady pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej.

Natomiast w myśl art. 31 ust. 3 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane:

- z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, na:

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków Funduszu określa art. 33 ww. ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 23 ust. 1 ww. ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość uzyskania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Podatek od nieruchomości nie został wymieniony przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako niestanowiący kosztów uzyskania przychodów. Co do zasady wydatek taki może zatem stanowić koszt uzyskania przychodu pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełnia przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 tej ustawy. Jednakże w przypadku Zakładów Pracy Chronionej istotną kwestią jest fakt, iż w rzeczywistości przekazaniu na ZFRON podlega nie kwota podatku od nieruchomości, ale środki w wysokości podatku od nieruchomości, który nie został ustalony (określony) w wyniku zastosowania zwolnienia. Oznacza to, iż jedynie podatek od nieruchomości rzeczywiście odprowadzony na rzecz właściwego miejscowo urzędu miasta, nie zaś odpis pochodzący ze zwolnienia z tego podatku stanowić może koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl przepisu art. 23 ust. 1 pkt 7 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

Tworzony przez prowadzącego zakład pracy chronionej ZFRON nie jest, w myśl przytoczonej wyżej ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, funduszem tworzonym w ciężar kosztów. Tym samym przekazywane wpłaty na ZFRON, odpowiadające środkom uzyskanym ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, nie mogą stanowić kosztów podatkowych w momencie przekazania ich na tego rodzaju fundusz.

U prowadzącego zakład pracy chronionej kosztem uzyskania przychodów jest natomiast wpłata poniesiona na PFRON (w wysokości 10% środków pochodzących ze zwolnienia od podatku od nieruchomości). Stanowi ona bowiem rodzaj kosztu (pośredniego), który związany jest z funkcjonowaniem (zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów) zakładów pracy chronionej (art. 22 ust. 1, ust. 5c i ust. 5d ww. ustawy).

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wpłat środków finansowych uzyskanych przez Zakład Pracy Chronionej ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, dokonanych na rzecz ZFRON należało uznać za prawidłowe, a dokonanych na rzecz PFRON za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono dokument źródłowy. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Nadmienia się jednocześnie, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.