IBPBI/1/415-406/14/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 marca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 25 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w związku z prowadzoną działalnością oświatową - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w związku z prowadzoną działalnością oświatową.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadzi niepubliczne szkoły o uprawnieniach szkół publicznych wpisane do rejestru placówek oświatowych (są to liceum dla dorosłych, szkoła policealna dla dorosłych, gimnazjum dla dorosłych). Źródłem finansowania działalności szkół są dotacje otrzymywane z budżetów jednostek samorządu terytorialnego (na podstawie art. 90 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty) oraz wpłaty słuchaczy z tytułu czesnego (opcjonalnie). Wnioskodawca prowadzi szkoły osobiście i jednocześnie sprawuje funkcję dyrektora szkół. W prowadzonych szkołach Wnioskodawca odpowiedzialny jest za całość spraw związanych z organizacją i funkcjonowaniem szkół, a w szczególności: za zatrudnianie kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych i prowadzenie spraw finansowych. Wnioskodawca za pełnienie funkcji dyrektora pobiera wynagrodzenie własne, które uzależnione jest między innymi od wyników finansowych szkoły i liczby słuchaczy. Wynagrodzenie swoje, pozostałych nauczycieli i pracowników zatrudnianych na podstawie stosunku pracy, jak również na podstawie umów cywilnych, Wnioskodawca rozlicza z dotacji podmiotowej otrzymywanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Rozliczenie wykorzystania środków z dotacji Wnioskodawca prowadzi odrębnie i przedstawia właściwym organom jednostek samorządu terytorialnego.

Jako podmiot prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Otrzymywane dotacje wpisuje po stronie przychodów, a poniesione wydatki na szkoły po stronie kosztów, z pominięciem pobieranego przez siebie wynagrodzenia, które stanowi dochód Wnioskodawcy, od którego odprowadza podatek dochodowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pobierane wynagrodzenie przez właściciela szkoły za pełnienie funkcji dyrektora szkoły, rozliczane z dotacji podmiotowej otrzymywanej na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako osoba fizyczna prowadząca szkoły niepubliczne, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma obowiązku płacić podatku dochodowego od swoich dochodów pochodzących z dotacji przekazywanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego zgodnie z art. 90 ustawy o systemie oświaty, a w konsekwencji dochody te nie podlegają wykazaniu w zeznaniu rocznym.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 20 września 2013 r. Znak: IPTPB1/415-368/13-4/AP oraz z 7 stycznia 2014 r. Znak: IPTPB1/415-650/13-4/KSU,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 stycznia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1024/13/ESZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

* dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych - zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

* ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie:

* jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz

* pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.

Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że otrzymana dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.), wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zgodnie z art. 3 pkt 15 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o szkole dla dorosłych, należy przez to rozumieć szkoły, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 lit. b i d, w których stosuje się odrębną organizację kształcenia i do których są przyjmowane osoby mające 18 lat, a także kończące 18 lat w roku kalendarzowym, w którym są przyjmowane do szkoły. Szkoły publiczne i niepubliczne, o których mowa w powołanym art. 9 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 lit. b i d ww. ustawy to:

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy, niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. W myśl natomiast art. 90 ust. 2 i 2a ustawy o systemie oświaty, niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu. Dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych, w których realizowany jest obowiązek szkolny lub obowiązek nauki, przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na jednego ucznia danego typu i rodzaju szkoły w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego, o której mowa w ust. 1 i 2, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji. Jak stanowi art. 90 ust. 3 ww. ustawy, dotacje dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych niewymienionych w ust. 2a przysługują na każdego ucznia uczestniczącego w co najmniej 50% obowiązkowych zajęć edukacyjnych w danym miesiącu, w wysokości nie niższej niż 50% ustalonych w budżecie odpowiednio danej gminy lub powiatu wydatków bieżących ponoszonych w szkołach publicznych tego samego typu i rodzaju w przeliczeniu na jednego ucznia, pod warunkiem że osoba prowadząca szkołę niepubliczną poda organowi właściwemu do udzielania dotacji planowaną liczbę uczniów nie później niż do dnia 30 września roku poprzedzającego rok udzielania dotacji, z zastrzeżeniem ust. 3h oraz 3i. W przypadku braku na terenie gminy lub powiatu szkoły publicznej danego typu i rodzaju podstawą do ustalenia wysokości dotacji są wydatki bieżące ponoszone przez najbliższą gminę lub powiat na prowadzenie szkoły publicznej danego typu lub rodzaju.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, prowadzi (jest właścicielem) niepubliczne szkoły dla dorosłych o uprawnieniach szkół publicznych, wpisanych do rejestru placówek oświatowych. Źródłem finansowania ww. szkół są m.in. dotacje otrzymywane na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. W ww. szkołach Wnioskodawca pełni funkcję dyrektora za co otrzymuje wynagrodzenie. Jak wskazał wynagrodzenie to pobierane jest ze środków pochodzących z ww. dotacji.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że jeżeli pobieranie przez Wnioskodawcę należności tytułem wynagrodzenia dyrektora prowadzącego niepubliczne szkoły o uprawnieniach szkół publicznych ze środków pochodzących z dotacji, w świetle odrębnych przepisów nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest prawnie dopuszczalne i nie stoi w sprzeczności z zawartą z jednostką samorządu terytorialnego umową, to działanie takie nie powoduje obowiązku opodatkowania pobranych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dalszym ciągu źródłem ich pochodzenia jest bowiem dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, zwolniona z opodatkowania. Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, dotacja jaką Wnioskodawca otrzymuje z jednostki samorządu terytorialnego, nie będzie stanowić dla niego wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, że dotacja udzielona Wnioskodawcy przez jednostkę samorządu terytorialnego, przeznaczona na prowadzenie niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych, jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie stanowi przychód (dochód) z działalności gospodarczej, od którego jako zwolnionego od opodatkowania, Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. W konsekwencji, uzyskanie ww. dochodu nie rodzi również konieczności wykazywania go w zeznaniu podatkowym.

Na marginesie wskazać należy, że wydatki bezpośrednio sfinansowane ww. przychodami zwolnionymi od podatku, nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do treści zadanego pytania oraz własnego stanowiska w sprawie (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia związana ze sposobem ewidencjonowania otrzymanej dotacji w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.