IBPBI/1/415-402/13/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 19 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniach 5 i 9 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji prowadzonej jednoosobowo pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji prowadzonej jednoosobowo pozarolniczej działalności gospodarczej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-402/13/AP, IBPBII/2/415-423/13/MW, IBPP1/443-368/13/LSz, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 5 i 9 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 1998 r. Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, jako osoba fizyczna. Głównym przedmiotem tej działalności przez wiele lat był handel. W marcu 1998 r. Wnioskodawczyni nabyła lokal użytkowy w budynku, w którym wyodrębniono własność lokali. Obecnie w budynku jest 5 właścicieli poszczególnych lokali. Stosownie do zapisów w akcie notarialnym, przedmiotowy lokal Wnioskodawczyni zakupiła wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej z majątku odrębnego. W 1998 r. pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem istniał ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej. Od 1998 r. nabyty lokal znajduje się w ewidencji środków trwałych firmy i podlega amortyzacji. W lokalu tym Wnioskodawczyni prowadziła działalność w zakresie handlu, a od 2006 r. w zakresie najmu.

W latach 2004-2010 dokonała budowy obiektu na działce przyległej do ww. lokalu. Lokal ten posiada odrębne wejście, odrębne liczniki od lokalu, odrębne księgi wieczyste. Nakłady inwestycyjne nie stanowiły kosztu podatkowego. Obiekt ten w części jest wynajmowany wraz z lokalem jednemu najemcy na prowadzenie apteki, a w części był czasowo wynajmowany innej firmie. W dniu 29 kwietnia 2006 r. Wnioskodawczyni zawarła w kancelarii notarialnej umowę majątkową małżeńską - rozdzielności majątkowej polegającej na tym, że każdy z małżonków zachowuje majątek nabyty zarówno przed zawarciem umowy, jak i majątek nabyty później oraz że każdy z małżonków będzie zarządzał i rozporządzał całym swym majątkiem samodzielnie. Od maja 2006 r. przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawczynię jednoosobowo pozarolniczej działalności gospodarczej jest, zgodnie z symbolem PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Ponadto od grudnia 2003 r. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, jako wspólnik spółki cywilnej w zakresie usług rachunkowo-podatkowych.

W grudniu 2006 r. w ramach prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, zawarła umowę najmu lokalu opisanego powyżej oraz części z części parterowej nowobudowanego obiektu (nie całe 30 m²) i od tamtej pory wynajmuje ten lokal oraz wyodrębnioną część nowego budynku najemcy (w ramach jednej umowy). Najemca we własnym zakresie wykonał w wynajętych pomieszczeniach roboty adaptacyjne, budowlane dla własnych celów zgodnie z projektem budowlanym, celem prowadzenia w nich apteki. Przychody które Wnioskodawczyni uzyskuje z ww. tytułu stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ujmuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Dochody uzyskiwane z tej działalności opodatkowuje 19% "podatkiem liniowym". Przychody z najmu ww. lokalu oraz koszty uzyskania przychodu związane z ww. lokalem ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Zgodnie z zawartą umową najmu - najemca poza czynszem ponosi wszystkie koszty związane z korzystaniem z lokalu i jego eksploatacją, w tym m.in. za dostawę wody, gazu, energii elektrycznej, ciepła, odprowadzanie ścieków i nieczystości, telefon-na podstawie wystawianych rachunków, faktur, refaktur. W późniejszych aneksach do ww. umowy zawarto również, iż najemca oprócz czynszu miesięcznego zwracał będzie koszty podatku od nieruchomości (na podstawie noty obciążeniowej wystawianej przez Wnioskodawczynię po otrzymaniu decyzji z Urzędu Miasta), jak też kosztów mediów (refaktura kosztów) oraz zwracał będzie inne koszty związane z lokalem np. za przeprowadzone okresowe badania i sprawdzanie stanu technicznego lokalu (np. kominiarz, elektryk., p.poż., budowlane, czy inne wymagane przepisami prawa). Wnioskodawczyni, jako właścicielka lokalu wystawia najemcy fakturę za czynsz (odrębną) oraz faktury będące zwrotem kosztów mediów wg wskazań liczników (refaktury). Wartości netto z ww. faktur zarówno czynszowych jak z tzw. refaktur stanowią przychody podatkowe, a koszty mediów według dostawców stanowią koszty podatkowe.

Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować całkowicie prowadzoną przez Nią jednoosobowo działalność gospodarczą. Dokona jej wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej. Powyższe spowoduje, iż zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej wskazywać będzie wyłącznie prowadzenie działalności w formie spółki cywilnej, jako wspólnik. Dokona również zmiany w REGON, pozostawiając wyłącznie działalność zgodnie z symbolem PKD 69.20.Z - działalność rachunkowo-księgowa i inne pozostałe PKD, które prowadzi w ramach tej spółki. Konsekwentnie w ZUS również dokona wyrejestrowania tytułu do ubezpieczenia zdrowotnego (obecnie opłaca 2 składki zdrowotne z jednoosobowej działalności gospodarczej i ze spółki cywilnej). O zamiarze likwidacji jednoosobowej działalności zawiadomi właściwego naczelnika urzędu skarbowego co najmniej 7 dni przed planowanym sporządzeniu remanentu likwidacyjnego na dzień likwidacji. Dzień przed dniem likwidacji dokona przekazania na potrzeby własne przedmiotowego lokalu, czyli wykreślenia z ewidencji środków trwałych. Stosownie do art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sporządzi wykaz składników majątku na dzień likwidacji, na którym nie będzie już środków trwałych w postaci nieruchomości, bowiem zostaną one przekazane na potrzeby własne podatnika dzień przed dniem likwidacji.

Zatem przedmiotowy wykaz będzie zerowy. Po przekazaniu przedmiotowych nieruchomości na potrzeby własne, nie związane z działalnością gospodarczą, nadal będzie kontynuowała wynajem, ale nie jako przedsiębiorca tylko osoba prywatna. W tym też celu Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć z najemcą kolejny aneks do umowy najmu, która obowiązuje od grudnia 2006 r., w którym to aneksie zmianie ulegnie wynajmujący (z jednoosobowego przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni na Wnioskodawczynię, działającą jako osoba prywatna). Wnioskodawczyni złoży właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym zgodnie z art. 9a ust. 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zgodnie z art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Po dokonaniu ww. czynności Wnioskodawczyni planuje:

* opłacać ryczałtowy podatek dochodowy z najmu 8,5% i być nadal podatnikiem VAT,

* prowadzić działalność gospodarczą, jako wspólnik spółki cywilnej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 1 lipca 2013 r., wskazano m.in., iż:

* Wnioskodawczyni jest wyłącznym właścicielem nieruchomości, o których mowa we wniosku. W dniu 29 kwietnia 2006 r. zawarła umowę rozdzielności majątkowej z mężem polegającą na tym, że każdy z małżonków zachowuje majątek nabyty zarówno przed zawarciem umowy jak i majątek nabyty później oraz każdy z małżonków będzie nim zarządzał samodzielnie,

* lokal, o którym mowa we wniosku Wnioskodawczyni nabyła w 1998 r., z majątku odrębnego,

* obiekt wybudowany na nieruchomości gruntowej za ww. lokalem, był realizowany w ramach inwestycji prowadzonej w latach 2004 - 2010. Działka, na której został wybudowany budynek Wnioskodawczyni zakupiła w 2001 r. z majątku odrębnego,

* Wnioskodawczyni cały ww. lokal oraz część (30 m²) wybudowanego budynku wynajmuje jednemu najemcy na prowadzenie apteki, zaś pozostałą część dobudowanego budynku, wynajmowała innej firmie,

* przedmiotowy lokal został ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i pranych. Wnioskodawczyni dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tego lokalu i ujmuje je w kosztach podatkowych raz w roku,

* dobudowany do ww. lokalu budynek nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych, a tym samym nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne od jego wartości początkowej, zaliczane do kosztów podatkowych,

* tytuł prawny do działki, na której wybudowano w latach 2004-2010 ww. budynek, stanowi umowa kupna sprzedaży zawarta w formie aktu notarialnego. Nieruchomość ta jest własnością Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z planowaną likwidacją jednoosobowej działalności prawidłowym będzie sporządzenie zerowego wykazu składników majątkowych, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (bowiem Wnioskodawczyni nie ma innych składników firmy niż wykreślone z ewidencji środków trwałych przed dniem likwidacji firmy).

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1.2.)

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma prawo dokonać likwidacji indywidualnej działalności gospodarczej. W związku z tym prawidłowo postąpi jeżeli dzień przed likwidacją prowadzonej działalności gospodarczej dokona (wycofania) wykreślenia z ewidencji środków trwałych lokalu, a tym samym przekaże na potrzeby własne nieruchomości związane i wykorzystywane do działalności gospodarczej. Sporządzając wykaz, o który mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawidłowym będzie, iż wykaz ten będzie zerowy, pusty, bowiem oprócz wskazanych we wniosku nieruchomości Wnioskodawczyni nie posiada żadnych innych składników majątku tej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Treść powołanego wyżej przepisu, nakłada na podatników likwidujących prowadzoną przez nich pozarolniczą działalność gospodarczą obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji tej działalności, a więc wykazu zawierającego wszystkie składniki majątku pozostałe na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Jednocześnie wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych z obowiązkiem, możliwością i sposobem wycofywania składników majątku z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. O tym, czy dany składnik majątku będzie wykorzystywany nadal w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej decyduje bowiem sam podatnik, uwzględniając przy tym zarówno charakter, rozmiar, jak i ekonomiczną opłacalność prowadzonej działalności, a także faktyczną przydatność danego składnika majątku w tej działalności.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni od 1998 r. prowadzi jednoosobowo pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie handlu, a od 2006 r. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Ponadto od 2003 r. jest wspólnikiem spółki cywilnej prowadzącej działalności gospodarczą w zakresie usług księgowo-podatkowych. W ramach prowadzonej jednoosobowo działalności wykorzystuje wyodrębniony z budynku lokal użytkowy stanowiący środek trwały w tej działalności, a także część dobudowanego budynku. Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować prowadzoną indywidualną działalność gospodarczą. Dzień przed likwidacją tej działalności zamierza wycofać z niej ww. nieruchomości i przeznaczyć je na własne potrzeby, a następnie wynajmować te nieruchomości w ramach tzw. najmu prywatnego. O likwidacji ww. działalności zawiadomi Naczelnika Urzędu Skarbowego, a także wykreśli ją z ewidencji działalności gospodarczej. Po dokonaniu ww. czynności będzie prowadzić działalność gospodarczą wyłącznie jako wspólnik spółki cywilnej. Na dzień likwidacji prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nie będzie posiadać żadnych składników majątku.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy Wnioskodawczyni zlikwiduje prowadzoną przez Nią indywidualnie działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości, będzie zobowiązana do sporządzenia wykazu składników majątku pozostałych na dzień likwidacji tej działalności, o którym mowa w cyt. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi na fakt, iż jak wskazano we wniosku, na dzień likwidacji działalności gospodarczej Wnioskodawczyni nie będzie posiadała żadnych składników majątku w tej działalności (tekst jedn.: o ile zostaną one skutecznie wycofane przez Nią z tej działalności), to wartość tego wykazu wyniesie "zero".

Ponadto zauważyć należy, iż z wycofaniem nieruchomości stanowiącej środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej i przekazaniem jej na własne potrzeby podatnika wiąże się obowiązek dokonania stosowniej adnotacji w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawczynię. W myśl bowiem art. 22n ust. 2 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zawierającej, z zastrzeżeniem ust. 3, m.in. datę likwidacji środka trwałego oraz jej przyczynę albo datę zbycia środka trwałego.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawczyni zamierza wycofać środek trwały z działalności a następnie tą działalność zlikwidować, oznacza to, iż środek ten nie będzie już tej działalności służył. Przepisy prawa podatkowego nie wskazują, kiedy Wnioskodawczyni ma obowiązek wycofać środek trwały z działalności gospodarczej w sytuacji gdy zamierza tą działalność zlikwidować. Treść cyt. wyżej art. 22n ust. 2 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jedynie, że w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy wskazać datę likwidacji, jej przyczynę albo datę zbycia środka trwałego.

Zatem, jeżeli Wnioskodawczyni zlikwiduje (wycofa z działalności) środek trwały dzień przed zakończeniem prowadzenia działalności gospodarczej, to tym samym z tą datą zobowiązana będzie ująć likwidację tego środka trwałego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Będzie to jednoznaczne z wykreśleniem środka trwałego z tej ewidencji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.