IBPBI/1/415-371/10/KB - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji uzyskania dotacji z Funduszu Promocji Kultury oraz określenie sposobu ewidencjonowania otrzymanych środków i sfinansowanych z nich wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 15 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 9 czerwca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji z Funduszu Promocji Kultury oraz sposobu ewidencjonowania otrzymanych środków oraz sfinansowanych z nich wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dotacji z Funduszu Promocji Kultury oraz sposobu ewidencjonowania otrzymanych środków oraz sfinansowanych z nich wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 27 maja 2010 r. Znak: IBPBI/1/415-371/10/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 9 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydawania i sprzedaży książek naukowych. W dniu 5 marca 2010 r. podpisał umowę z Ministrem Kultury i Dziedzictwa Narodowego, dotyczącą dofinansowania zadania w ramach programu "Wydarzenia artystyczne/Literatura" ze środków finansowych Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego pochodzących z Funduszu Promocji Kultury. Dofinansowanie to dotyczy częściowej realizacji zadania związanego z wydaniem i promocją książki. Jednym z warunków rozliczenia dotacji jest wykazanie sfinansowanych z jej środków kosztów według numerów pozycji księgowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Zobowiązuje to Wnioskodawcę do wykazania, iż koszty sfinansowane z tych środków stanowią koszty uzyskania przychodów a wartość otrzymanej dotacji stanowi przychód z działalności gospodarczej. Podobne dotacje finansowane ze środków finansowych Ministra Kultury, Wnioskodawca otrzymał również w latach 2007 - 2009.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

* otrzymane dofinansowanie zostało przeznaczone na honorarium dla osób dokonujących redakcji literackiej i naukowej książki oraz jej korekty, a także na pokrycie wydatków związanych z przygotowaniem książek do druku,

* otrzymanych środków nigdy nie przeznaczono na nabycie, bądź wytworzenie składników majątku będących środkami trwałymi bądź wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji, wydatki te stanowiły koszty wynagrodzenia i księgowane były w kolumnie 12 i 14 podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane dofinansowania w poszczególnych latach 2007 - 2010, można zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej, a koszty z nich sfinansowane do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacje otrzymane z budżetu państwa korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych a koszty sfinansowane z otrzymanych dotacji, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów. Jednakże gdy koszty sfinansowane z otrzymanych środków Wnioskodawca wykazuje w kosztach uzyskania przychodów (co jest niezbędne do rozliczenia dofinansowania), to równocześnie otrzymaną dotację księguje w przychód z działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129. Od 1 stycznia 2010 r. zgodnie z treścią ww. przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Z powyższych przepisów wynika, iż otrzymane w związku z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą dotacje stanowią co do zasady przychód z tej działalności, o ile nie są przeznaczone na nabycie bądź wytworzenie podlegających amortyzacji środków trwałych, bądź wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli jednak otrzymane środki spełniają definicję dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych i zostały otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, to mogą być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku wydatki sfinansowane z tej dotacji nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

Podstawy tworzenia oraz zasady funkcjonowania Funduszu Promocji Kultury określają przepisy ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2010 r.

W myśl art. 47e ust. 1 ww. ustawy o grach i zakładach wzajemnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., tworzy się Fundusz Promocji Kultury, którego dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego. Fundusz Promocji Kultury jest państwowym funduszem celowym (art. 47e ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 47e ust. 3 ww. ustawy, przychodem Funduszu Promocji Kultury jest 20% wpływów, o których mowa w art. 47a ust. 1 (tekst jedn. dopłaty z tytułu udziału w grach liczbowych, loteriach pieniężnych i grach telebingo). Stosownie do art. 47e ust. 4 pkt 2 i 7 ww. ustawy, wydatki Funduszu Promocji Kultury są przeznaczane, z zastrzeżeniem ust. 4a, wyłącznie na promowanie lub wspieranie m.in.:

* twórczości literackiej i czasopiśmiennictwa oraz działań na rzecz kultury języka polskiego i rozwoju czytelnictwa, wspieranie czasopism kulturalnych i literatury niskonakładowej,

* realizacji inwestycji służących promowaniu i wspieraniu przedsięwzięć artystycznych, rozwojowi czytelnictwa, ochronie polskiego dziedzictwa narodowego, promocji młodych twórców i artystów oraz sztuki współczesnej.

Minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki uzyskiwania dofinansowania realizacji zadań, o których mowa w ust. 4, tryb składania wniosków oraz przekazywania środków, biorąc pod uwagę priorytety społeczne i konieczność zapewnienia ciągłości realizowanych zadań (art. 47e ust. 5 ww. ustawy).

Od dnia 1 stycznia 2010 r. ww. kwestie reguluje art. 87 ww. ustawy o grach hazardowych. W myśl art. 87 ust. 1 tej ustawy, tworzy się Fundusz Promocji Kultury, którego dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego. Fundusz Promocji Kultury jest państwowym funduszem celowym (art. 87 ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 87 ust. 3 ww. ustawy, przychodem Funduszu Promocji Kultury jest 20% wpływów z dopłat, o których mowa w art. 80 ust. 1 (tekst jedn. dopłaty z tytułu udziału w grach liczbowych, loteriach pieniężnych i grach telebingo).

Stosownie do art. 87 ust. 4 pkt 2 i 7 ww. ustawy, wydatki Funduszu Promocji Kultury są przeznaczane, z zastrzeżeniem ust. 5, wyłącznie na promowanie lub wspieranie m.in.:

* twórczości literackiej i czasopiśmiennictwa oraz działań na rzecz kultury języka polskiego i rozwoju czytelnictwa, wspieranie czasopism kulturalnych i literatury niskonakładowej,

* realizacji inwestycji służących promowaniu i wspieraniu przedsięwzięć artystycznych, rozwojowi czytelnictwa, ochronie polskiego dziedzictwa narodowego, promocji młodych twórców i artystów oraz sztuki współczesnej.

Minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki uzyskiwania dofinansowania realizacji zadań, o których mowa w ust. 4, tryb składania wniosków oraz przekazywania środków, biorąc pod uwagę priorytety społeczne i konieczność zapewnienia ciągłości realizowanych zadań (art. 87 ust. 7 ww. ustawy).

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych w brzemieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r. (tekst jedn. Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.), środkami publicznymi są dochody publiczne. Natomiast dochodami publicznymi są m.in. daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty oraz inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw niż ustawa budżetowa, zwanych dalej "odrębnymi ustawami" (art. 5 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy). Środki publiczne przeznacza się m.in. na wydatki publiczne (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje (art. 106 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 2 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania, wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 95 ust. 1 ww. ustawy, budżet państwa jest rocznym planem dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów:

Budżet państwa jest uchwalany w formie ustawy budżetowej na okres roku kalendarzowego, zwanego dalej "rokiem budżetowym" (art. 95 ust. 2 ww. ustawy).

Ustawa budżetowa stanowi podstawę gospodarki finansowej państwa w roku budżetowym (art. 95 ust. 3 ww. ustawy). Zgodnie z art. 99 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, ustawa budżetowa zawiera także plany finansowe państwowych funduszy celowych.

Stosownie natomiast do art. 100 ust. 4 ww. ustawy, plany finansowe państwowych funduszy celowych ujmuje się w ustawie budżetowej oddzielnie dla każdego funduszu, z wyodrębnieniem stanu początkowego i końcowego funduszu, w tym:

W myśl art. 29 ust. 1 ww. ustawy, funduszem celowym jest fundusz powołany ustawowo, którego przychody pochodzą ze środków publicznych, a wydatki są przeznaczone na realizację wyodrębnionych zadań, z zastrzeżeniem ust. 9. Fundusz celowy, który realizuje zadania wyodrębnione z budżetu państwa - jest państwowym funduszem celowym (art. 29 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy). Podstawą gospodarki finansowej funduszu celowego jest roczny plan finansowy (art. 29 ust. 5 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż państwowe fundusze celowe są prawnie wyodrębnionymi jednostkami, działającymi w oparciu o roczny plan finansowy. Plan ten ujmuje się wprawdzie w ustawie budżetowej, stanowi on jednak odrębne od budżetu państwa zestawienie wpływów i wydatków. Zatem dotacje otrzymane od państwowych funduszy celowych, mimo iż stanowią dotacje w rozumieniu przepisów ww. ustawy o finansach publicznych, nie są udzielanie bezpośrednio z budżetu państwa, a z budżetów tych funduszy. Dotacje te nie korzystają zatem ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie cyt. wyżej art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym powyższe regulacje dotyczą dotacji uzyskanych do końca grudnia 2009 r. bowiem z dniem 1 stycznia 2010 r. weszła w życie nowa ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, środkami publicznymi są dochody publiczne. Dochodami publicznymi są m.in. daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z odrębnych ustaw (art. 5 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy). W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, środki publiczne przeznacza się na wydatki publiczne. Natomiast wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje (art. 124 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 126 tej ustawy, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje celowe są to środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie ustawowo określonych zadań, w tym zadań z zakresu mecenatu państwa nad kulturą, realizowanych przez jednostki inne niż jednostki samorządu terytorialnego (art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż Fundusz Promocji Kultury jest państwowym funduszem celowym. Dotacje otrzymywane z tego funduszu stanowią dotacje w rozumieniu przepisów ustawy o finansach publicznych. Nie są one jednak dotacjami udzielanymi z budżetu państwa. W konsekwencji dotacje otrzymane z tego funduszu nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie wydawania i sprzedaży książek naukowych. Na cele prowadzonej działalności w latach 2007 - 2009 oraz w 2010 r. otrzymał dotacje od Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z Funduszu Promocji Kultury. Środki te przeznaczone zostały na pokrycie wydatków związanych z redakcją literacką i naukową książek, ich korektą oraz przygotowaniem do druku. Ze środków tych nie nabyto, ani nie wytworzono składników majątku stanowiących podlegające amortyzacji środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż otrzymane przez Wnioskodawcę dotacje z ww. Funduszu stanowią przychód z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Otrzymane bowiem zostały z państwowego funduszu celowego, a nie bezpośrednio z budżetu państwa, a jedynie dotacje uzyskane z budżetu państwa (bądź budżetu jednostek samorządu terytorialnego) korzystają ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji wydatki sfinansowane z tych środków mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają kryteria uznania ich za te koszty wskazane w cyt. art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii ewidencjonowania otrzymanych dotacji oraz sfinansowanych z nich wydatków w prowadzonej przez Wnioskodawcę podatkowej księdze przychodów i rozchodów stwierdzić należy, iż w myśl art. 24a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. Z powyższego wynika zatem, iż w księdze tej należy ujmować wszelkie przychody z prowadzonej działalności gospodarczej oraz koszty ich uzyskania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej otrzymał dotacje stanowiące podlegający opodatkowaniu przychód z tej działalności. Ewidencji zdarzeń gospodarczych związanych z tą działalnością dokonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca winien jest ujmować otrzymane dotacje, jak również sfinansowane z nich wydatki w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Mają one bowiem wpływ na ustalenie dochodu z prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.