IBPBI/1/415-342/09/RM - Jak prawidłowo ustalić wartość początkową budynku przeznaczonego do używania w działalności gospodarczej, od której podatnik będzie naliczał odpisy amortyzacyjne?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 2 lutego 2009 r.) uzupełnionym w dniu 20 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej budynku gospodarczego wykorzystywanego w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej budynku gospodarczego wykorzystywanego w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 2 kwietnia 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło dnia 20 kwietnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prowadzącą od dnia 4 grudnia 2008 r. działalność gospodarczą w zakresie usług ślusarskich. Wybrał opodatkowanie podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów. Posiadał budynek gospodarczy należący do majątku osobistego. W dniu rozpoczęcia działalności podjął decyzję o jego przeniesieniu i użytkowaniu dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Nie posiada faktur i rachunków z których wynikałaby wartość tegoż budynku, aby móc ustalić wartość początkową budynku i móc go amortyzować. Wnioskodawca jest w posiadaniu wyceny tegoż budynku, sporządzonej w listopadzie 2008 r. w oparciu o ceny z grudnia 2007 r. wykonanej przez projektanta kosztorysanta. W grudniu 2008 r. poniósł dodatkową nakłady na budynek w postaci wykonania docieplenia, którego wcześniej nie było i dodatkowej instalacji elektrycznej. Wartość początkową budynku wynikającą z wyceny powiększył o dokonane a wymienione wyżej nakłady na budynek. W dniu 22 grudnia 2008 r. otrzymał dotację z programu 6.2 Kapitał Ludzki. Po części dotacja ta związana była z zakupem drobnego wyposażenia, maszyn-środków trwałych o wartości powyżej 3,5 tyś zł, komputera, oprogramowania i nakładów na ulepszenie, przystosowanie posiadanego budynku. Wszystkie zakupy finansowane dotacja dokonał w miesiącu grudniu 2008 r. po otrzymaniu 80% zaliczki dotacji. Pozostała kwota dotacji 20% zostanie wypłacona w 2009 r. po rozliczeniu się z dokonanych zakupów.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wyjaśnił, że:

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowo ustalono wartość początkową budynku przeznaczonego do używania w działalności gospodarczej od której będą naliczane odpisy amortyzacyjne.

Zdaniem wnioskodawcy, przepisy zezwalają na ustalenie wartości środków trwałych wyceną jeśli podatnik nie jest w stanie ustalić ceny nabycia środka trwałego. W tym wypadku wnioskodawca nie był w posiadaniu żadnych rachunków, faktur dokumentujących poniesione wydatki. Jednocześnie przeprowadzone prace w budynku polegające na dociepleniu, uzupełnieniu instalacji elektrycznej podniosły wartość budynku z dnia jego przyjęcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Jeżeli zatem wskazany we wniosku budynek gospodarczy spełniał w dniu oddania go do używania na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej definicję środka trwałego tj. w szczególności był kompletny i zdatny do użytku (wykorzystania) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej - to mógł zostać uznany za środek trwały.

Stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia. Stosownie do art. 22g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na ustalenie wartości początkowej w wysokości określonej przez biegłego. Stosownie do art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środka trwałego nabytego przez podatnika przed dniem założenia ewidencji środków trwałych, o której mowa w art. 22n, wartość początkową tego środka przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia jego zużycia. W myśl natomiast przepisu art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Wycena biegłego ma z reguły zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik wytworzył składnik majątkowy dla celów osobistych, a następnie uznał go za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż w takiej sytuacji nie był zobowiązany do gromadzenia rachunków-faktur dokumentujących wydatki na jego wytworzenie.

Jak wskazano we wniosku wnioskodawca wprowadził do prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej budynek gospodarczy wytworzony w ramach majątku osobistego. Zatem w świetle powołanych przepisów możliwe jest ustalenie wartości początkowej tego budynku w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji oraz stanu i stopnia jego zużycia, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Z treści art. 22g ust. 17 ww. ustawy wynika, iż, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Podstawą do zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie /co wiąże się z brakiem możliwości zaliczenia tych wydatków bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów/ jest spełnienie warunków zawartych w wyżej powołanym przepisie, tzn. musi nastąpić ulepszenie środków trwałych, a suma wydatków z tego tytułu musi przekroczyć 3.500 zł w danym roku podatkowym.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową rekonstrukcją adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, niepowodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Ulepszenie środka trwałego polega zatem na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanowiska przeprowadzone prace w budynku tj.: docieplenie, uzupełnienie instalacji elektrycznej oraz położenie elewacji umożliwiły adaptację budynku gospodarczego wytworzonego we własnym zakresie przez wnioskodawcę do celów prowadzenia w nim działalności gospodarczej oraz podniosły jego wartość z dnia wniesienia. Wydatki poniesione na ulepszenie ww. budynku zostały poniesione w trakcie prowadzenia przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej z otrzymanej w trakcie trwania tej działalności dotacji z Programu 6.2. Kapitał Ludzki. W związku z powyższym wnioskodawca obowiązany był gromadzić faktury oraz inne dokumenty potwierdzające poniesienie wydatków związanych z prowadzoną inwestycją, co umożliwia prawidłowe ustalenie wartości podwyższającej wartość początkową ulepszonego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz stan faktyczny i stanowisko przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że wartość początkową ulepszonego budynku do celów amortyzacji stanowi suma:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.