IBPBI/1/415-302/09/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki cywilnej, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2009 r. (data wpływu do Organu - 9 kwietnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 3 czerwca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem czesnego za studia skierowanego na nie pracownika oraz sposobu ich udokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 9 kwietnia 2009 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków poniesionych tytułem czesnego za studia skierowanego na nie pracownika oraz sposobu ich udokumentowania.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 26 maja 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 3 czerwca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawcą jest Spółka cywilna, która zatrudnia pracownika na stanowisku pomocy stomatologa. Ww. pracownik jest synem wspólników. Ma 20 lat. Pracownik otrzymał skierowanie zakładu pracy na studia na Oddziale Lekarsko-dentystycznym Uniwersytetu od 1 października 2008 r. (II rok studiów).

Zakład pracy zawarł z pracownikiem umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki. Umowę z Uniwersytetem podpisał student (pracownik), a płatności dokonuje Spółka cywilna. Uniwersytet wystawia fakturę, gdzie jako nabywcę wskazuje studenta (skierowanego pracownika), a jako płatnika - wnioskodawcę (Spółkę cywilną). W grudniu 2008 r. wnioskodawca ponownie zwrócił się do Uniwersytetu z pismem o wystawienie faktury, gdzie jako nabywcę i płatnika należy oznaczyć Spółkę cywilną, natomiast w treści opłat za semestr na Oddziale Lekarsko-dentystycznym - pracownika. Zgodnie z przepisami prawa podatkowego każdy koszt winien być w sposób prawidłowy udokumentowany fakturą (rachunkiem), albo innym dokumentem w przypadku braku faktury (rachunku). Uniwersytet nie zamierza jednak zmienić swojego stanowiska i wystawić faktury na Spółkę cywilną.

W uzupełnieniu wniosku wskazano m.in., iż wnioskodawca:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy tak udokumentowany wydatek ponoszenia opłat za studia pracownika może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodu Spółki cywilnej.

Zdaniem wnioskodawcy tak wystawiona faktura stanowi inny dowód, który traktuje jak udokumentowany koszt uzyskania przychodu Spółki cywilnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie przypomnieć należy, iż stosownie do postanowień art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W myśl § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.), przepisy rozporządzenia stosuje się do osób podnoszących kwalifikacje zawodowe i wykształcenie ogólne, zakładów pracy oraz organizatorów oświaty dorosłych prowadzących działalność w formach szkolnych i pozaszkolnych. W myśl § 3 ww. rozporządzenia kształcenie dorosłych w formach szkolnych odbywa się w szkołach podstawowych, ponadpodstawowych i szkołach wyższych. Natomiast § 4 i § 5 daje możliwość udzielenia pomocy pracownikom, którzy podnoszą kwalifikacje zawodowe.

Pomoc ta może w szczególności polegać na:

* zwrocie kosztów przejazdu, zakwaterowania i wyżywienia na zasadach obowiązujących przy podróżach służbowych na obszarze kraju, o ile nauka odbywa się w innej miejscowości niż miejsce zamieszkania i miejsce pracy pracownika,

* pokryciu kosztu podręczników i innych materiałów szkoleniowych,

* pokryciu opłaty za naukę, pobieranej przez szkołę,

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:

* celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

* musi być prawidłowo udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonych w art. 23 ww. ustawy nie przewiduje wykluczenia z kosztów uzyskania przychodów, wydatków ponoszonych za pracownika związanych z jego kształceniem w szkole wyższej. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego uprawnienia konieczne jest by wydatek mógł przyczynić się do osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła oraz by był prawidłowo udokumentowany. Celowość ponoszenia tego rodzaju kosztów przez przedsiębiorcę jest uzasadniona wynikającym z przepisów prawa pracy nakazem ułatwiania pracownikom podnoszenia kwalifikacji zawodowych. Zakres wiedzy, jaki pracownicy mogą zdobywać na koszt pracodawcy w ramach wyżej wymienionego obowiązku podnoszenia kwalifikacji nie jest jednak nieograniczony. Wydatki na podnoszenie kwalifikacji pracowniczych - aby mogły stanowić koszt uzyskania przychodu dla pracodawcy - muszą mieć ścisły związek z zakresem obowiązków pracownika wynikającym ze stosunku pracy oraz charakterem działalności pracodawcy. Koszty ponoszone przez wnioskodawcę należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, ale jednocześnie nie jest niezbędne odnoszenie ich do konkretnego przychodu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wydatki jakie ponosi Spółka cywilna, dotyczą pokrycia opłat za studia na Oddziale Lekarsko-dentystycznym Uniwersytetu zatrudnionego pracownika (syna wspólników Spółki). Kierunek finansowanych przez Spółkę cywilną studiów wiąże się z zakresem wykonywanych przez niego czynności w ramach stosunku pracy, może mieć zatem na celu poszerzenie umiejętności pracownika poprzez uzyskanie niezbędnej na zajmowanym stanowisku (pomocy stomatologa) wiedzy medycznej, mogącej w konsekwencji przyczynić się do lepszego wykonywania przez niego powierzonych obowiązków, a tym samym do zwiększenia przychodów Spółki.

Mając powyższe na względzie, przyjąć zatem należy, iż, co do zasady, spełniona zostanie dyspozycja generalna dotycząca kosztów uzyskania przychodów wynikająca z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, tj. przedmiotowe wydatki poniesione zostaną w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem ich należytego udokumentowania, o ile jednak, z uwagi na fakt, iż wspólnicy Spółki cywilnej są jednocześnie rodzicami zatrudnionego w prowadzonej przez siebie Spółce pracownika, nie są związane z faktycznym wykonaniem obowiązków alimentacyjnych, o których mowa w art. 133 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). W świetle tego przepisu, "rodzice obowiązani są do świadczeń alimentacyjnych względem dziecka, które nie jest jeszcze w stanie utrzymać się samodzielnie, chyba, że dochody z majątku dziecka wystarczają na pokrycie kosztów jego utrzymania i wychowania". Przy czym jako wychowanie, należy uznać również zapewnienie dziecku środków związanych z kształceniem ogólnym i zawodowym.

Jeżeli zatem wydatki, o których mowa we wniosku związane są z uzyskaniem przez Spółkę cywilną przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów i nie stanowią realizacji obowiązków alimentacyjnych wobec dziecka, wówczas mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż to na wspólnikach Spółki spoczywać będzie ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Ocena zasadności i racjonalności poniesienia przez Spółkę ww. wydatków jak i ocena istnienia obowiązku alimentacyjnego, o którym mowa powyżej, przekracza bowiem ramy postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej i może nastąpić wyłącznie w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania poniesionych wydatków posiadanymi przez Spółkę "innymi dowodami", nie będącymi fakturą wystawioną na Spółkę cywilną, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą" z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Zasady i sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz szczegółowe warunki jakie musi spełniać dokument aby mógł stanowić podstawę wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 z późn. zm.).

Stosownie do treści § 12 ust. 3 powołanego rozporządzenia, dowodami księgowymi są:

W myśl § 13 ww. rozporządzenia, za dowody księgowe uważa się również:

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż co do zasady, dokumentem będącym podstawą do ujęcia operacji gospodarczej w podatkowej księdze przychodów i rozchodów jest faktura VAT. Jeżeli jednak z przyczyn niezależnych od wnioskodawcy uzyskanie faktury nie jest możliwe, podstawą wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów mogą być inne dokumenty wymienione w cyt. wyżej przepisach.

Jeżeli zatem z posiadanych przez Spółkę cywilną dokumentów, tj.: skierowania na studia, umowy ze studentem, wypłaty dla studenta oraz faktury z uczelni wystawionej imiennie na skierowanego na studia pracownika wynikały będą dane (informacje), o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia, wówczas stanowić one mogą podstawę do zaewidencjonowania poniesionych wydatków z tytułu opłat za studia skierowanego na nie pracownika w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę cywilną i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zważywszy na fakt, iż jak wynika z wniosku wnioskodawcą jest Spółka cywilna, niniejsza interpretacja stosownie do postanowień m.in. art. 14k Ordynacji podatkowej jest wiążąca tylko dla Spółki co oznacza, iż nie wywołuje bezpośrednio skutków dla wspólników tej Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.