IBPBI/1/415-279/13/AP,IBPBI/1/415-280/13/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 12 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 23 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

* braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu odsetek od pożyczek gotówkowych udzielonych tej spółce przez Wnioskodawcę, będącego wspólnikiem tej spółki,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej działalności, wydatków z tytułu odsetek od tej części pożyczek gotówkowych, które zostaną udzielone tej spółce przez innego niż Wnioskodawca wspólnika tej spółki

- jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

* braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu odsetek od pożyczek gotówkowych udzielonych tej spółce przez Wnioskodawcę, będącego wspólnikiem tej spółki,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tej działalności, wydatków z tytułu odsetek od tej części pożyczek gotówkowych, które zostaną udzielone tej spółce przez innego niż Wnioskodawca wspólnika tej spółki.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 13 maja 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-279/13/AP, IBPBI/1/415-280/13/AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 23 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą wspólnikiem w spółce jawnej. Podlega bezwzględnemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedmiotowa spółka jawna posiada siedzibę w Polsce i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wspólnicy ww. spółki jawnej, w tym Wnioskodawca, zamierzają udzielić spółce pożyczek pieniężnych. Umowy pożyczki będą przewidywały zapłatę odsetek od pożyczki w określonym terminie.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 21 maja 2013 r. wskazano, m.in., iż:

* pożyczki gotówkowe, które Wnioskodawca i wspólnik zamierzają udzielić spółce jawnej będą udzielone zarówno indywidualnie (samodzielnie przez Wnioskodawcę albo samodzielnie przez wspólnika), jak i mogą być udzielone wspólnie ze wspólnikiem,

* pieniądze pochodzące z pożyczek zostaną przeznaczone na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej spółki w tym na finansowanie dokonywanych przez spółkę zakupów towarów handlowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy (i w jakiej części) odsetki wypłacone przez spółkę jawną na rzecz Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem tej spółki, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Czy (i w jakiej części) odsetki wypłacone przez spółkę jawną na rzecz innego (niż Wnioskodawca) wspólnika spółki jawnej (której wspólnikiem jest również Wnioskodawca), będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota wypłaconych mu odsetek należnych z tytułu pożyczki udzielonej przez niego spółce jawnej, w której jest wspólnikiem, zasadniczo jest kosztem uzyskania przychodów obliczanych w ramach rachunków podatkowej spółki jawnej. Jednak na etapie przypisywania przychodów i kosztów poszczególnym wspólnikom, w przypadku Wnioskodawcy należy uwzględnić art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 8 ww. ustawy.

Na etapie przypisywania dochodu spółki poszczególnym wspólnikom, w przypadku Wnioskodawcy zostanie wyłączona z jego kosztów uzyskania przychodów ta część odsetek od pożyczki, jaka odpowiada jego proporcji udziału w zysku. Innymi słowy ta część odsetek, jaka wynika z iloczynu sumy całej kwoty wypłaconych Wnioskodawcy odsetek oraz proporcji procentowej jego udziału w zysku spółki jawnej, podwyższy jego podstawę opodatkowania. Wynika to z faktu, iż spółki jawnej dotyczy zasada transparentności podatkowej. Odsetki od pożyczki udzielonej spółce jawnej przez jej wspólnika wypłacone temu wspólnikowi, w części przypadającej na tego wspólnika (tekst jedn.: odpowiadającej jego udziałowi w zysku) są więc świadczeniem czynionym "samemu sobie". Tego typu wydatek nie spełnia więc po stronie Wnioskodawcy kryterium zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to także z art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki od pożyczki udzielnej ww. spółce przez innego niż Wnioskodawca wspólnika są dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów w części przypadającej na Wnioskodawcę (tekst jedn.: ta część odsetek, jaka wynika z iloczynu sumy całej kwoty wypłaconych odsetek oraz proporcji procentowej udziału Wnioskodawcy w zysku spółki jawnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od własnego kapitału, włożonego przez podatnika w źródło przychodów.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza, która może być prowadzona jednoosobowo, bądź też w formie spółki osobowej (w tym osobowej spółki prawa handlowego, którą stanowi m.in. spółka jawna). Spółka ta posiada zdolność do czynności prawnych, a więc w obrocie prawnym możliwa jest m.in. sytuacja, w której zawiera ona umowę pożyczki ze swoim wspólnikiem (jako pożyczkodawcą). Umowa ta wywiera określone skutki prawne również na gruncie prawa podatkowego, w szczególności w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów (przez wspólnika udzielającego pożyczki) płaconych przez tą spółkę odsetek. W takiej bowiem sytuacji podatnik sam dokapitalizowuje spółkę osobową, w formie której prowadzi działalność gospodarczą, będącą źródłem przychodów z tego tytułu. Angażuje więc "prywatny" kapitał na cele prowadzonej działalności za stosownym wynagrodzeniem.

Jednocześnie zauważyć należy, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Przy czym, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki jawnej zamierza udzielić tej spółce pożyczek pieniężnych, indywidualnie, a także wspólnie z drugim wspólnikiem tej spółki. Pożyczki spółce, może również udzielić wyłącznie drugi wspólnik spółki. Umowy pożyczki będą przewidywały zapłatę odsetek od pożyczki w określonym terminie. Pieniądze pochodzące z pożyczek zostaną przeznaczone na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej spółki, w tym na finansowanie dokonywanych przez spółkę zakupów towarów handlowych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawca, który jest wspólnikiem spółki jawnej, sam lub wspólnie z drugim wspólnikiem, udzieli pożyczki tej spółce, to wypełni On dyspozycję cytowanego powyżej art. 23 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Udzielona przez Wnioskodawcę pożyczka, w całości (lub w stosownej części w przypadku udzielenia pożyczki wspólnie z drugim wspólnikiem), stanowi bowiem "własny kapitał włożony w źródło przychodów". W konsekwencji całość odsetek od pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę spółce jawnej, której jest wspólnikiem (lub ich stosowna część w sytuacji udzielenia pożyczki wraz z drugim wspólnikiem), nie będzie mogła stanowić dla Niego kosztów uzyskania przychodów z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej, prowadzonej w formie tej spółki.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca udzieli spółce jawnej, której jest wspólnikiem, pożyczki wspólnie z drugim wspólnikiem tej spółki lub pożyczki spółce udzieli wyłącznie drugi z jej wspólników, to odsetki od tej części pożyczki (lub całości pożyczki w przypadku jej udzielenia przez drugiego wspólnika), która zostanie udzielona spółce jawnej przez innego niż Wnioskodawca wspólnika tej spółki (o ile w myśl cyt. wyżej art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy, zostaną zapłacone), będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, jednakże w takiej części w jakiej posiada On prawo do udziału w zysku spółki jawnej. W tej bowiem sytuacji jedną ze stron umowy pożyczki (pożyczkodawca) będzie również inny (lub wyłącznie inny) niż Wnioskodawca wspólnik spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.