IBPBI/1/415-272/13/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 11 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 31 maja i 4 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, wydatków poniesionych z tytułu zawartych umów leasingu wskazanych we wniosku składników majątku, w okresie w którym składniki te będą wynajmowane lub wydzierżawiane spółce komandytowej, której Wnioskodawca jest komandytariuszem - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej, wydatków poniesionych z tytułu zawartych umów leasingu wskazanych we wniosku składników majątku, w okresie w którym składniki te będą wynajmowane lub wydzierżawiane spółce komandytowej, której Wnioskodawca jest komandytariuszem. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 24 maja 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-272/13/AP, IBPBI/1/415-273/13/AP, IBPP2/443-221/13/KO wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 31 maja i 4 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 1991 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, zakładając przedsiębiorstwo. Podstawowym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa jest sprzedaż hurtowa odpadów i złomu.

Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z nią, Wnioskodawca zawarł umowy leasingu operacyjnego, których przedmiotem są różne maszyny, urządzenia i środki transportu użytkowane i wykorzystywane do celów firmowych, tj. m.in.:

* waga samochodowa elektroniczna 30 ton, rok produkcji 2012,

* waga samochodowa elektroniczna 60 ton, rok produkcji 2012,

* samochód ciężarowy D., rok produkcji 2010, ładowność 26.000 kg, liczba miejsc 2,

* samochód dostawczy F., rok produkcji 2006, ładowność 1.881 kg, liczba miejsc 3, który nie jest samochodem osobowym w świetle art. 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a spełnia wymogi art. 86a ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, co jest potwierdzone badaniem technicznym,

* osprzęt do utrzymania dróg - odśnieżarka,

* maszyna do robót ziemnych - koparka kołowa przeładunkowa,

* ROL-ciągnik, maszyna rolnicza D.....230Y, rok produkcji 2011,

* kontenery 3 sztuki,

* wózek widłowy,

* meble biurowe,

* przyczepa, rok produkcji 2011,

* samochód ciężarowy V., rok produkcji 2006, ładowność 25.000 kg, liczba miejsc 2,

* maszyna nieprzemysłowa - rentgenowski system kontroli obiektów,

* samochód osobowy.

Wykorzystując ww. sprzęt, w tym środki transportu dla celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zalicza zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym w szczególności art. 22 ust. 4, 5, 5a-5d, art. 23a, 23b tej ustawy) ponoszone wydatki do podatkowych kosztów firmy na podstawie otrzymywanych co miesiąc od towarzystw leasingowych faktur VAT. Wnioskodawca został wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej, która 17 stycznia 2013 r. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka komandytowa jest spółką osobową, rozliczającą się w oparciu o własne księgi rachunkowe i podatkowe prowadzone zgodnie m.in. z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca za zgodą towarzystw leasingowych planuje wynająć lub wydzierżawić ww. przedmioty umów leasingowych za wyjątkiem samochodu osobowego ww. spółce komandytowej, w której jest komandytariuszem, stosownie do potrzeb działalności operacyjnej ww. spółki komandytowej. Wynajem lub wydzierżawienie nastąpi po uzyskaniu zgody z towarzystw leasingowych, w sytuacji gdy dany sprzęt będzie potrzebny spółce komandytowej dla celów jej działalności gospodarczej. Planowany wynajem (dzierżawa) ma nastąpić na podstawie zawartych umów pomiędzy stronami tj. Wnioskodawcą a ww. spółką komandytową. Do tychże zawartych umów, w okresie ich obowiązywania Wnioskodawca będzie wystawiał faktury VAT obciążające ww. spółkę kwotami za najem, dzierżawę. Kwoty te będą refakturami kwot, którymi Wnioskodawca w każdym okresie zgodnie z własnym harmonogramem i własnymi umowami leasingowymi jest obciążany przez firmy leasingowe (leasingodawców) w poszczególnych okresach. Powyższe oznacza, że faktury za najem (dzierżawę) poszczególnego składnika, który równocześnie u Wnioskodawcy jest przedmiotem leasingu operacyjnego będą wyłącznie refakturą kosztów leasingu, którymi w poszczególnych okresach Wnioskodawca jest obciążany.

Przedmiotem najmu (dzierżawy) spółce komandytowej nie będzie samochód osobowy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w pismach z dnia 29 maja i 3 czerwca 2013 r. wskazano, m.in., iż w zakresie podatku dochodowego, wszystkie umowy leasingowe, w których leasingobiorcą jest Wnioskodawca spełniają wymogi, o których mowa w art. 23b ust. 1 pkt 1oraz pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie art. 23b ust. 2 ww. ustawy, finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzystał ze zwolnień od podatku dochodowego określonych w art. 23b ust. 2, a tym samym do umów leasingu nie powinny mieć zastosowania zasady opodatkowania określone w art. 23f-23 h ww. ustawy.

Wnioskodawca wskazał, iż posiada oświadczenie leasingodawcy, w którym wskazano, że finansujący nie korzystał z ulg i zwolnień przewidzianych w:

* art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,

* przepisach o specjalnych strefach ekonomicznych,

* art. 23 i 27 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy po zawarciu za zgodą towarzystw leasingowych umów najmu (dzierżawy) ze spółką komandytową, których to przedmiotem mogą być maszyny, urządzenia, sprzęt środki transportu (z wyjątkiem samochodu osobowego), meble i inne składniki wymienione w pkt 1-13 opisu zdarzenia przyszłego (będące przedmiotami obowiązujących umów leasingu operacyjnego), nadal będę mógł zaliczać do swych podatkowych kosztów uzyskania przychodów - opłaty leasingowe wynikające z faktur i dokumentów wystawionych przez firmy leasingowe, zgodnie z zawartymi umowami, ponieważ nadal będę leasingobiorcą.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, po zawarciu za zgodą towarzystw leasingowych umów najmu (dzierżawy) ze spółką komandytową, których to przedmiotem mogą być maszyny, urządzenia, sprzęt, środki transportu (z wyjątkiem samochodu osobowego), meble i inne składniki wymienione w pkt 1-13 opisu zdarzenia przyszłego (które u Wnioskodawcy są przedmiotami obowiązujących umów leasingu operacyjnego), nadal będzie mógł zaliczać do swych podatkowych kosztów uzyskania przychodu opłaty leasingowe wynikające z faktur i dokumentów wystawianych przez firmy leasingowe na Wnioskodawcę (zgodnie z zawartymi umowami), ponieważ to On nadal będzie leasingodawcą, a nadto osiągnie z tego tytułu przychód podatkowy od spółki komandytowej. Zatem wydatek, koszt ponoszony w związku z opłatami leasingowymi związany będzie z osiąganiem przychodów podatkowych z najmu tegoż sprzętu. Art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnych charakterze składników związanych z działalnością gospodarczą. Zatem koszt leasingu związany będzie z uzyskiwanym przychodem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślić przy tym należy, iż ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kwestie dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23I ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu, rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

- do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z przepisów powyższych wynika zatem co do zasady, iż jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego - prowadzącego pozarolniczą działalność gospodarczą) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie, z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą, w zakresie sprzedaży hurtowej odpadów i złomu. Dla celów prowadzonej działalności gospodarczej i w związku z nią, Wnioskodawca zawarł umowy leasingu operacyjnego, których przedmiotem są różne maszyny, urządzenia i środki transportu (szczegółowo wymienione w opisie zdarzenia przyszłego) użytkowane i wykorzystywane dla celów tej działalności. Wnioskodawca za zgodą towarzystw leasingowych zamierza wynająć lub wydzierżawić ww. przedmioty umów leasingowych, za wyjątkiem samochodu osobowego, spółce komandytowej, której jest wspólnikiem (komandytariuszem), stosownie do potrzeb działalności operacyjnej tej spółki. Wynajem lub wydzierżawienie nastąpi po uzyskaniu zgodny z towarzystw leasingowych, w sytuacji gdy dany sprzęt będzie potrzebny spółce komandytowej dla celów jej działalności gospodarczej. Planowany wynajem (dzierżawa) ma nastąpić na podstawie umów zawartych pomiędzy stronami, tj. Wnioskodawcą a ww. spółką komandytową. Do ww. umów (w okresie ich obowiązywania), Wnioskodawca będzie wystawiał faktury VAT, obciążające ww. spółkę kwotami za najem (dzierżawę). Kwoty te będą refakturami kwot, którymi Wnioskodawca w każdym okresie, zgodnie z własnym harmonogramem i własnymi umowami leasingowymi, jest obciążany przez firmy leasingowe (leasingodawców) w poszczególnych okresach. Faktury za najem (dzierżawę) poszczególnego składnika, który równocześnie u Wnioskodawcy jest przedmiotem leasingu operacyjnego będą wyłącznie refakturą kosztów leasingu, którymi w poszczególnych okresach Wnioskodawca jest obciążany.

Zauważyć przy tym należy, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują wprost skutków podatkowych związanych z przekazaniem przedmiotu leasingu innemu podmiotowi do używania. Określają jedynie skutki podatkowe rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie podstawowego okresu umowy oraz skutki podatkowe występujące w trakcie trwania umowy. Skutki podatkowe umów leasingu zależą od warunków jakie zostały określone w umowie.

W tym miejscu należy zatem odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 70912 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), bez zgody finansującego korzystający nie może oddać rzeczy do używania osobie trzeciej. W razie naruszenia obowiązku określonego w § 1, finansujący może wypowiedzieć umowę leasingu ze skutkiem natychmiastowym, chyba że strony uzgodniły termin wypowiedzenia.

Wykładnia a contrario ww. przepisów wskazuje, iż Kodeks cywilny dopuszcza możliwość oddania przedmiotu leasingu do używania osobie trzeciej, jednakże finansujący musi wyrazić na to zgodę. W przeciwnym razie finansujący może wypowiedzieć umowę leasingu ze skutkiem natychmiastowym, chyba że strony uzgodniły termin wypowiedzenia.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż zamierza wynająć lub wydzierżawić przedmiotowe składniki majątkowe, dopiero po uzyskaniu zgody od towarzystw leasingowych. Ponadto z tytułu najmu lub dzierżawcy tych składników majątkowych otrzymywał będzie od spółki komandytowej kwoty, stanowiące przychód podatkowy. Powyższe oznacza, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę z tytułu opłat leasingowych winny przynieść oczekiwane następstwo w postaci przychodu lub też przyczynić się do utrzymania, funkcjonowania źródła przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zauważyć przy tym należy, iż wydatki poniesione z tytułu opłat leasingowych w przypadku, gdy korzystający odda osobie trzeciej do odpłatnego używania przedmioty leasingu, jako niewskazane w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostały przez ustawodawcę wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, skoro zawarte przez Wnioskodawcę umowy leasingu wskazanych we wniosku składników majątku, spełniają wymogi określone w art. 23b ust. 1 pkt 1 i 3 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wydatki poniesione z tytułu opłat leasingowych w okresie, w którym ww. składniki majątku będą wynajmowane lub wydzierżawiane spółce komandytowej, której Wnioskodawca jest komandytariuszem, będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej jednoosobowo działalności, jeżeli w istocie otrzyma On zgodę od finansujących (leasingodawców) na oddanie tych składników do używania spółce komandytowej, a wydatki poniesione z tego tytułu w ww. okresie, przyczynią się do uzyskania przychodów (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) z prowadzonej jednoosobowo działalności gospodarczej.

Pamiętać przy tym należy, iż ustalając warunki ww. umów najmu (dzierżawy), Wnioskodawca zobowiązany będzie uwzględnić treść art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dot. powiązań pomiędzy podmiotami. Jednakże kwestia ta nie jest przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2-4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.