IBPBI/1/415-178/09/ZK - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych (not obciążeniowych) za nieterminowe wykonanie usługi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 24 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, kary umownej za nieterminowe wykonanie usługi - jest prawidłowe.

W dniu 24 lutego 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, kary umownej za nieterminowe wykonanie usługi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, opodatkowaną na zasadach ogólnych. Prowadzi księgi rachunkowe.

Kontrahent obciążył go karą umowną za nieterminowo wykonaną usługę budowlaną. Roboty budowlane zostały wykonane prawidłowo, bez wad, a protokół odbioru robót nie zawiera zastrzeżeń.

Kontrahent obciążył go notą obciążeniową a nie fakturą i kwotę kary umownej potrącił z zabezpieczenia wykonania umowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kara umowna (nota obciążeniowa) za nieterminowe wykonanie usługi może stanowić koszty uzyskania przychodów...

Zdaniem wnioskodawcy, roboty budowlane zostały wykonane prawidłowo, bez wad, a protokół odbioru robót nie stanowi zastrzeżeń. Przedsiębiorstwo za wykonane roboty wystawiło fakturę, a inwestor obciążył je karą umowną (notą obciążeniową) za nieterminowe ich wykonanie. Z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 19 u.p.d.o.f. wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów kary umowne z tytułu:

Tylko wyżej wymienione kary umowne i odszkodowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym, gdy kontrahent nie spełnia świadczenia we właściwym czasie z przyczyn, za które nie ponosi odpowiedzialności, a dostarczone towary lub wykonane roboty i usługi są wolne od wad, kara umowna z tytułu opóźnienia może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Istotą powyższego przepisu jest generalnie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych z wadami towarów lub usług, a nie opóźnienie w ich dostarczeniu lub wykonaniu.

Oznacza to, że kary umowne z innego tytułu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą a możliwością uzyskania przychodu. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych wydatków z kosztów podatkowych. Przepis ten nie obejmuje przypadków nieterminowego wykonania robót i usług będących przedmiotem umów.

Uregulowania dotyczące kar umownych oraz odszkodowań zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 z późn. zm.). Przepis art. 483 § 1 tego Kodeksu stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kary umownej).

Tak więc nie wszystkie kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te kary, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym, jeżeli w świetle odrębnych przepisów (niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej) - ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694) - dopuszczalne jest dokumentowanie kary umownej notą obciążeniową, to kosztem uzyskania przychodów prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej może być zapłacona kara umowna z tytułu nieterminowego wykonania usługi. Jednocześnie, ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.