IBPBI/1/415-165/09/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 19 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej w części stwierdzającej, iż:

* w związku z przeniesieniem na występującego ze spółki wspólnika, wybudowanej przez tę spółkę nieruchomości nie powstanie przychód u pozostałych wspólników spółki - jest nieprawidłowe,

* w razie powstania ww. przychodu będzie on przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 19 lutego 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 30 grudnia 2005 r. wnioskodawczyni zawarła ze swoim synem oraz mężem umowę spółki cywilnej. Umowa została zawarta na czas nieograniczony i weszła w życie dnia 12 stycznia 2006 r.. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dotyczącym nieruchomości, w tym zwłaszcza działalność deweloperską.

Wspólnicy wnieśli do spółki wkłady gotówkowe, oraz wkłady rzeczowe w postaci własności udziałów w określonych w umowie działkach (wkłady polegające na wnoszeniu do spółki rzeczy do używania nie były wnoszone). Wartość wszystkich wnoszonych wkładów została oznaczona w umowie spółki. W umowie oznaczono podział zysku w następujących proporcjach: syn wnioskodawczyni - 75%, wnioskodawczyni - 15% oraz mąż wnioskodawczyni - 10%.

Wszyscy wspólnicy - w zakresie przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w przedmiotowej spółce cywilnej jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - wybrali opodatkowanie na zasadach, o których mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (liniowa forma opodatkowania według stawki 19% podstawy obliczenia podatku).

Wspólnicy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybudowali budynek wielomieszkaniowy. Od roku 2007 prowadzona była sprzedaż wyodrębnionych lokali mieszkalnych wraz z garażami oraz stosownymi udziałami w nieruchomości wspólnej. W budynku tym wyodrębniono również lokal mieszkalny oznaczony numerem 2.

Wspólnik (mąż wnioskodawczyni) w dniu 2 lipca 2008 r. ustąpił ze spółki. Ustąpienie zostało dokonane w drodze zmiany umowy spółki polegającej na wykluczeniu z niej ww. wspólnika. W spółce pozostali dotychczasowi wspólnicy: wnioskodawczyni oraz jej syn.

W momencie ustąpienia ze spółki wspólnika, przeprowadzone zostały zgodnie z kodeksem cywilnym stosowne rozliczenia z ustępującym wspólnikiem.

Tytułem powyższego rozliczenia pozostający w spółce wspólnicy (w tym wnioskodawczyni) zobowiązani byli do wypłaty wspólnikowi kwoty równej wartości wniesionego wkładu. Rozliczenie nastąpiło w ten sposób, że w celu zwolnienia z zobowiązania do zapłaty na rzecz wspólnika części kwoty wniesionego wkładu została przeniesiona na rzecz jego oraz jego małżonki (z uwagi na fakt, że wkład do spółki cywilnej został wniesiony z majątku wspólnego małżeńskiego) własność wybudowanego przez spółkę cywilną lokalu mieszkalnego nr 2, natomiast część kwoty została wypłacona gotówką.

Na powyższe rozwiązanie pozwala względnie obowiązujący charakter przepisu art. 871 kodeksu cywilnego oraz możliwość świadczenia w miejsce wypełnienia - datio in solutum (art. 453 kodeksu cywilnego). W związku z powyższym ustępujący wspólnik otrzymał tytułem wypłaty wkładu między innymi oznaczony lokal mieszkalny będący przedmiotem współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej. Wartość lokalu mieszkalnego jaki otrzymał ustępujący ze spółki wspólnik została oszacowana na podstawie cen rynkowych (dla potrzeb podatkowych, zgodnie bowiem z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych). Wartość rynkowa przedmiotowego lokalu była wyższa od ceny jego wytworzenia przez spółkę (kosztów jego wytworzenia).

Od przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskanych w miesiącach poprzedzających miesiąc, w którym ze spółki ustąpił wspólnik, wspólnicy (w tym wnioskodawczyni) odprowadzali (a pozostali w spółce wspólnicy nadal odprowadzają) co miesiąc zaliczki na należny podatek dochodowy od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (według stawki - 19%) zgodnie z ustalonym w umowie spółki podziałem zysków.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawczyni:

Ad. 1

W sytuacji objętej pytaniem nr 1, po stronie pozostających w spółce wspólników nie powstał przychód. W przedmiotowym bowiem przypadku spółka dokonała przeniesienia własności nieruchomości lokalowej będącej jej własnością, której wartość rynkowa na dzień dokonania transakcji była niższa od wartości obliczonego na podstawie bilansu uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki udziału kapitałowego ustępującego wspólnika. Innymi słowy spółka dokonała czynności prowadzącej do wyzbycia się na rzecz ustępującego wspólnika składnika swojego majątku o wartości rynkowej niższej od wartości udziału kapitałowego jaki należy się temu wspólnikowi (z tym że pozostała część kapitału wniesionego przez wspólnika została wypłacona gotówką). W związku z tym, po stronie pozostających w spółce wspólników nie może być rozpoznany przychód, a zatem nie ma znaczenia fakt, że wartość rynkowa nieruchomości w dniu "spłaty" udziału kapitałowego w drodze przeniesienia własności lokalu jest wyższa od ceny wytworzenia lokalu.

Zdaniem wnioskodawczyni, w przedmiotowym przypadku, przychód może wystąpić jedynie po stronie wspólnika opuszczającego spółkę, bowiem to ten wspólnik otrzymuje przysporzenie majątkowe. Przy czym przychód tego wspólnika mógłby wystąpić tylko pod warunkiem, że wartość udziału kapitałowego jaki otrzymałby tytułem ustąpienia ze spółki, przewyższałby wartość wkładu jaki wniósł on do tej spółki (a to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) na podstawie którego "wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej"), a co nie ma miejsca w analizowanym stanie faktycznym, gdyż wspólnikowi zwrócono wartość majątkową równą wartości wniesionego wkładu. Wnioskodawczyni uważa, abstrahując od stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku o interpretację indywidualną, że przychód mógłby powstać po stronie pozostających w spółce wspólników jedynie, gdyby ustępujący wspólnik nie otrzymał należnego mu udziału kapitałowego w pełnej wysokości, a to zgodnie z informacją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 29 grudnia 2004 r. (sygnatura: US-l/415/3/52/2004). Według tej informacji: "W przypadku, gdy wartość udziałów kapitałowych każdego z występujących wspólników jest równa wartości zbywczej majątku spółki, podatek dochodowy z tytułu wypłaty udziałów występującym wspólnikom nie wystąpi zarówno po stronie pozostających, jak i występujących wspólników. Obowiązek podatkowy wystąpiłby natomiast po stronie występujących wspólników w przypadku, gdy wartość udziału kapitałowego przypadająca na każdego z nich byłaby niższa od przysporzenia majątkowego (wypłaty udziałów) lub w przypadku odwrotnym po stronie wspólników pozostających w spółce z tytułu dodatkowego przychodu z ww. tytułu. Opodatkowaniu podlegałaby wówczas różnica pomiędzy kwotą wypłaconą wspólnikom a kwotą wartości udziału kapitałowego przypadającą na każdego z występujących wspólników".

Ponadto na poparcie swojego stanowisko wnioskodawczyni wskazała:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 grudnia 2008 r. nr IBPB1/415-784/08/MW,

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Suwałkach z dnia 23 listopada 2006 r. sygn. US.III-415/22/111/06,

* postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku - Białej z dnia 27 stycznia 2006 r. sygn. PDFD/415-0103/05).

Poza powyższym należy uznać, że wartość udziału kapitałowego otrzymanego przez ustępującego wspólnika była równa wartości wniesionego przez niego wkładu, co nie miało wpływu na podatkową sytuację pozostających w spółce wspólników. Okoliczność ta ma bowiem znaczenie tylko dla wspólnika ustępującego ze spółki, a to w świetle wspomnianego wcześniej zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Abstrahując od problemu stwierdzenia, czy w przedmiotowej sytuacji wystąpił przychód po stronie pozostających w spółce wspólników czy też nie, podkreślając przy tym, iż stanowisko wnioskodawczyni w tym zakresie jest negatywne, należy w pierwszej kolejności wskazać, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma przepisu precyzyjnie określającego źródło przychodów, jaki by miał zastosowanie w niniejszym przypadku. W związku z powyższym - zdaniem wnioskodawczyni - zastosowanie znalazłyby zasady ogólne dotyczące kwalifikacji przedmiotowego przychodu, a zatem należałoby założyć, iż w razie uznania, że wystąpił ww. przychód po stronie pozostających w spółce wspólników, wówczas byłby to przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a to zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według którego jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody z udziału wspólnika w takiej spółce uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - oznaczonej w dalszej części skrótem k.c.). Zgodnie z art. 860 § 1 k.c., przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 861 § 1 k.c. - wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Spółka cywilna nie posiada własnego, odrębnego majątku. Właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 k.c.). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Jeżeli spółka została zawarta na czas nieoznaczony, każdy wspólnik może z niej wystąpić wypowiadając swój udział na trzy miesiące naprzód na koniec roku obrachunkowego (art. 869 § 1 k.c.). Z ważnych powodów wspólnik może wypowiedzieć swój udział bez zachowania terminów wypowiedzenia, chociażby spółka była zawarta na czas oznaczony. Zastrzeżenie przeciwne jest nieważne (art. 869 § 2 k.c.).

W myśl art. 871 § 1 k.c. wspólnikowi występującemu ze spółki zwraca się w naturze rzeczy, które wniósł do spółki do używania, oraz wypłaca się w pieniądzu wartość jego wkładu oznaczoną w umowie spółki, a w braku takiego oznaczenia - wartość, którą wkład ten miał w chwili wniesienia. Nie ulega zwrotowi wartość wkładu polegającego na świadczeniu usług albo na używaniu przez spółkę rzeczy należących do wspólnika. Wspólnikowi występującemu ze spółki wypłaca się w pieniądzu taką część wartości wspólnego majątku (po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników) jaka odpowiada stosunkowi, w którym występujący wspólnik uczestniczył w zyskach spółki (art. 871 § 2 k.c.).

Zmiana kręgu wspólników spółki cywilnej, w której wspólnikom przysługuje współwłasność łączna nieruchomości, przystąpienie nowego wspólnika lub wystąpienie dotychczasowego, niewątpliwie prowadzi do zmiany stosunków własnościowych nieruchomości. Wystąpienie wspólnika ze spółki cywilnej jest w takim przypadku odmianą przeniesienia prawa własności, następuje bowiem zmiana kręgu współuprawnionych. Okoliczności, że mamy do czynienia ze szczególną postacią wspólności prawa własności - ze współwłasnością bezudziałową - pozostaje bez znaczenia (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 kwietnia 2008 r. I CSK 473/07). Wystąpienie wspólnika ze spółki cywilnej jest sposobem zakończenia łączącego go z pozostałymi wspólnikami stosunku prawnego wynikającego z umowy spółki. W świetle orzecznictwa Sądu Najwyższego (np. postanowienie z dnia 14 stycznia 2005 r. III CSK 179/04) skutkiem wypowiedzenia udziału przez wspólnika przewidzianym w ww. art. 871 k.c. jest utrata przez niego wszelkich praw objętych majątkiem wspólnym wspólników, a więc np. pozycji współwłaściciela należącej łącznie do wspólników własności. Skutek ten następuje z mocy ustawy. Brak jest bowiem podstaw do przenoszenia reguł rządzących rozliczeniami w razie rozwiązania spółki cywilnej (ww. art. 875 k.c.) na odmienną instytucję zwaną zwrotem wkładu i części majątku ustępującemu wspólnikowi, określoną w ww. art. 871 k.c. (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 marca 2005 r. II CK 474/04). Zaznaczyć przy tym należy, iż, jak stwierdził Sąd Najwyższy w ww. wyroku z dnia 4 kwietnia 2008 r., jeżeli w skład majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej wchodzi nieruchomość, wystąpienie wspólnika ze spółki winno nastąpić w formie aktu notarialnego. W myśl bowiem art. 158 k.c. umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż jeden ze wspólników wystąpił z trzyosobowej spółki cywilnej. Wspólnik ten wniósł do spółki wkłady gotówkowe oraz wkłady rzeczowe w postaci własności udziałów w działkach. Wspólnik ten posiada 10% udział w majątku spółki. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić zatem należy, iż z dniem wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej prawo własności wszystkich składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności, przechodzi na własność pozostających w spółce wspólników (z zastrzeżeniem formy przeniesienia własności dotyczącej nieruchomości). Natomiast udział w prawie własności składników majątkowych występującego ze spółki wspólnika przekształca się w należność pieniężną. Spółka cywilna (pozostający w spółce wspólnicy) na podstawie cyt. wyżej art. 871 § 2 k.c. jest zobowiązana wypłacić występującemu wspólnikowi w formie pieniężnej 10% wartości wspólnego majątku (po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników). Pomiędzy pozostającymi w spółce wspólnikami a występującym wspólnikiem powstaje zatem stosunek zobowiązaniowy, w którym pozostający w spółce wspólnicy są dłużnikami a występujący wspólnik wierzycielem.

Z powyższego wynika, iż, co do zasady, rozliczenie udziału występującego ze spółki cywilnej wspólnika winno nastąpić w formie pieniężnej. Przepisy prawa nie zakazują jednak możliwości odmiennego uregulowania zobowiązania ciążącego na pozostających w spółce wspólnikach wynikającego z tytułu rozliczenia z występującym wspólnikiem. Z wniosku wynika, iż pozostający w spółce wspólnicy zawrą z występującym wspólnikiem umowę o świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum), na podstawie której zamiast wypłacić występującemu wspólnikowi wartość jego udziału w spółce wyłącznie w formie pieniężnej, oddadzą mu na własność nieruchomość, wybudowaną prze tę Spółkę, a pozostałą część udziału wypłaconą w gotówce. Możliwość zawarcia takiej umowy przewiduje art. 453 k.c. Zgodnie z jego treścią jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Dłużnik (pozostający w spółce wspólnicy) może zatem zwolnić się ze zobowiązania spełniając za zgodą wierzyciela inne świadczenie (przeniesienie na występującego wspólnika prawa własności nieruchomości).

Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. I tak, przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, w następstwie przeniesienia na występującego ze spółki wspólnika prawa własności wybudowanej przez Spółkę, nieruchomości, spółka cywilna a w istocie pozostający w spółce wspólnicy zostaną częściowo zwolnieni z długu (obowiązku wypłaty w pieniądzu występującemu wspólnikowi części wartości jego udziału). W świetle powyższego stwierdzić należy, iż zawarcie z występującym z trzyosobowej spółki cywilnej wspólnikiem umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia, będzie stanowiło dla tej spółki (a zatem pozostających w spółce wspólników) podlegający opodatkowaniu przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, a więc przychód z prowadzonej w formie Spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie przedstawione we wniosku stanowisko dotyczące skutków podatkowych wystąpienia wspólnika ze spółki cywilnej - jest nieprawidłowe w zakresie stwierdzającym, iż w związku z przeniesieniem na występującego ze spółki wspólnika, wybudowanej przez tę spółkę nieruchomości nie powstanie przychód u pozostałych wspólników spółki oraz prawidłowe w zakresie w jakim wskazuje, iż w razie powstania ww. przychodu będzie on przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku postanowień w sprawie interpretacji prawa podatkowego tut. organ informuje, iż zostały wydane w indywidualnych sprawach wnioskodawców i nie wiążą tut. organu podatkowego. Nadmienić również należy, iż ww. postanowienia oraz powołana przez wnioskodawczynię interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nie potwierdzają stanowiska wnioskodawczyni bowiem dotyczą odmiennego stanu faktycznego - podatnika będącego wspólnikiem spółki jawnej, a więc spółki posiadającej odrębny majątek.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.