IBPBI/1/415-156/14/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 10 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych określenia wspólnikowi spółki jawnej proporcjonalnie wyższego udziału kapitałowego, niż wartość wkładu rzeczywiście wniesionego do tej spółki - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych określenia wspólnikowi spółki jawnej proporcjonalnie wyższego udziału kapitałowego, niż wartość wkładu rzeczywiście wniesionego do tej spółki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje zawiązać spółkę jawną (dalej: "Spółka"), w której oprócz Wnioskodawcy, wspólnikami będą inne osoby fizyczne. Początkowo, zgodnie z przepisem art. 50 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. - dalej: "k.s.h."), udział kapitałowy wspólników odpowiadać będzie wartości rzeczywiście wniesionych przez nich wkładów, a umowa spółki nie będzie zawierała odmiennych ustaleń w zakresie ustalenia wartości udziału kapitałowego w razie wystąpienia wspólnika ze spółki (tzw. udział rozliczeniowy). Wspólnicy zamierzają jednak w przyszłości dokonać zmiany umowy spółki poprzez ustalenie że:

* udział kapitałowy Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 50 k.s.h., będzie większy niż wartość rzeczywiście wniesionego przez Niego wkładu do spółki,

* wypłata udziału kapitałowego, o którym mowa w art. 65 k.s.h. (udziału rozliczeniowego) na rzecz Wnioskodawcy w razie zaistnienia przesłanek uprawniających do jego wypłaty nastąpi w wysokości nieproporcjonalnej (wyższej) do wniesionego przez niego wkładu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w świetle art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określającego katalog źródeł przychodu, określenie udziału kapitałowego, o którym mowa w art. 50 k.s.h. w opisany wyżej sposób nie spowoduje powstania z tego tytułu przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Czy w świetle art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określającego katalog źródeł przychodu, określenie zasad wypłaty udziału kapitałowego, o którym mowa w art. 65 k.s.h. (udział rozliczeniowy) w opisany wyżej sposób nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania z tego tytułu przychodu podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, określenie udziału kapitałowego, o którym mowa w art. 50 k.s.h. oraz udziału rozliczeniowego z art. 65 k.s.h. w opisany wyżej sposób nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania z tego tytułu przychodu.

Problematyka dotycząca określenia tzw. udziału kapitałowego oraz zasad wypłaty udziału rozliczeniowego została uregulowana w przepisach art. 50 i 65 k.s.h. Jak wynika z regulacji art. 50 k.s.h., udział kapitałowy wspólnika jest równy wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki. W przepisach kodeksu spółek handlowych, dotyczących spółki jawnej, nie ma ustawowej definicji udziału kapitałowego. W myśl przeważającego poglądu doktryny ukształtowanego na tle przepisów k.s.h., udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych przez ustawę lub umowę spółki (S. Sołtysiński. Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tom I Wydawnictwo C.H. Beck, s. 326). Jednocześnie zgodnie z jednolitym stanowiskiem doktryny art. 50 k.s.h. jest przepisem dyspozytywnym, co oznacza że umowa spółki może przewidywać, że udział kapitałowy wspólnika jest większy, równy lub mniejszy, niż wartość jego wkładu (tak. S. Sołtysiński. Kodeks spółek handlowych. (...) s. 326; M. Rodzynkiewicz. Kodeks spółek handlowych. Komentarz, wydawnictwo LexisNexis, s. 98; A. Kidyba. Komentarz do art. 50 k.s.h., wydawnictwo Lex).

Z kolei, udział kapitałowy, o którym mowa w art. 65 k.s.h. nie jest w pełni tożsamy z definicją udziału kapitałowego zawartą w art. 50 § 1 k.s.h. Jest to odrębna w swojej treści kategoria udziału kapitałowego, którą można określić mianem udziału rozliczeniowego. (...) Należy więc przyjąć, że w przypadkach, o których mowa w art. 65 k.s.h., dochodzi do wyodrębnienia pojęcia udziału rozliczeniowego, który nie jest tożsamy z pojęciem udziału kapitałowego (art. 50 k.s.h.), jak również odrębny od pojęcia udziału likwidacyjnego (art. 82 k.s.h.) (tak A. Kidyba. Komentarz do art. 50 k.s.h., Wydawnictwo Lex). W doktrynie również dominuje pogląd, że przepisy art. 65 k.s.h. mają charakter dyspozytywny, a więc wspólnicy mogą w umowie spółki odmiennie ustalić zasady ustalania i wypłaty udziału kapitałowego (rozliczeniowego) (tak Sołtysiński. system Prawa Handlowego. Tom 16. Wydawnictwo C.H. BECK. s. 829; J. Szwaja, w: Komentarz k.s.h., t. I, 2006, s. 509 oraz powołana tam literatura).

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, bezsprzecznym jest, że regulacje zawarte w k.s.h. pozwalają na określenie w umowie spółki udziału kapitałowego i udziału rozliczeniowego w dowolnej proporcji. Zatem, wysokość udziałów kapitałowych i rozliczeniowych przypadających na poszczególnych wspólników nie musi być: po pierwsze, równa, po drugie, wprost proporcjonalna do wysokości wniesionych przez wspólników wkładów Zdaniem Wnioskodawcy, wprowadzenie tego typu zasad do umowy spółki jawnej jest zgodne z k.s.h. i nie powoduje powstania przychodu. W pierwszej kolejności sama taka regulacja, zawarta w umowie spółki jawnej nie powoduje żadnego realnego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy. Po drugie, w odniesieniu do udziału rozliczeniowego (art. 65 k.s.h.) jest to reguła, która może, ale nie musi się ziścić. O ile nie dojdzie do faktycznego rozwiązania lub wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki - to Wnioskodawca pomimo teoretycznie korzystnego dla siebie zapisu - nie uzyska jakiejkolwiek korzyści majątkowej, która mogłaby zostać zakwalifikowana jako przychód.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przychodem natomiast, w myśl art. 11 ww. ustawy, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności w art. 10 tej ustawy brak jest postanowień wskazujących na to, że sam fakt określenia udziału kapitałowego (rozliczeniowego) w spółce osobowej, który jest nieproporcjonalny do wartości wniesionych wkładów, może oznaczać powstanie przychodu po stronie wspólnika, uzyskującego w efekcie wyższy proporcjonalnie udział kapitałowy (rozliczeniowy), niż wielkość jego wkładów w proporcji do wszystkich wkładów wnoszonych do spółki osobowej. Zdaniem Wnioskodawcy, taka sytuacja nie mieści się w katalogu źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten zawiera listę źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca nie wskazał w ww. przepisach, że czynność określenia wysokości udziału kapitałowego oraz zasad określania udziału rozliczeniowego sama w sobie powoduje powstanie przychodu, brak jest bowiem w takiej sytuacji powstania realnego przysporzenia majątkowego, którego wartość mogłaby podlegać opodatkowaniu. W tym miejscu Wnioskodawca stwierdza, że prezentowany przez niego pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych, które co prawda wprost nie dotyczyło analizowanego stanu faktycznego, ale w istotny sposób się z nim wiąże. Chodzi m.in. o stanowiska potwierdzające pogląd, że nie rodzi przychodu po jakiejkolwiek stronie wprowadzenie do umowy spółki osobowej zasad podziału zysku w sposób inny niż proporcjonalny do wniesionych wkładów, czy też ustalenie w umowie spółki osobowej proporcji podziału majątku likwidacyjnego w ten sposób, że na wspólnika wnoszącego wkład o wartości niższej, niż wartość jego wkładu, przypadać będzie w wyniku likwidacji majątek spółki osobowej w wysokości nieproporcjonalnej do wniesionego wkładu.

Brak jest zatem podstaw do argumentowania, że planowana przez Wnioskodawcę zmiana zapisów umowy spółki jawnej, powodująca ustalenie udziału kapitałowego (rozliczeniowego) w stosunku nieodpowiadającym proporcji wkładów wniesionych przez wspólników do spółki jawnej, spowoduje u Wnioskodawcy powstanie przychodu podatkowego.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 31 grudnia 2009 r., nr ILPB1/415-1076/09-3/TW oraz z 14 czerwca 2011 r., nr ILPB1/415-361/11-2/AO,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 2 kwietnia 2010 r., nr ITPB3/423-5a/10/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena wyłącznie podatkowoprawnych skutków planowanych przez Wnioskodawcę działań, co oznacza, że przedmiotem oceny nie są kwestie związane z dopuszczalnością (skutecznością) tych działań na gruncie przepisów Prawa handlowego. Ryzyko dokonania oceny prawidłowości postępowania w tym zakresie spoczywa na Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.