IBPBI/1/415-1475/12/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 28 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniach 8 i 14 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki komandytowej wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych po wniesieniu do tej spółki w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej, a dotyczących działalności tego przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 28 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki komandytowej wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych po wniesieniu do tej spółki w formie aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej, a dotyczących działalności tego przedsiębiorstwa. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 5 lutego 2013 r., Znak: IBPBI/1/415-1475/12/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 8 i 14 lutego 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu, będąc równocześnie komandytariuszem w spółce komandytowej. W grudniu 2012 r. Wnioskodawczyni miała zamiar wnieść do ww. spółki komandytowej, jako wkład (aport) przedsiębiorstwo osoby fizycznej, w rozumieniu Kodeksu cywilnego, tj. wszelkie składniki materialne i niematerialne związane z dotychczasowym przedsiębiorstwem (w tym pracowników).

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 14 lutego 2013 r.

Wnioskodawczyni dodatkowo wskazała, że:

* przedsiębiorstwo Wnioskodawczyni mające być przedmiotem aportu prowadzi księgi rachunkowe,

* jako koszty uzyskania przychodów będą rozliczane wydatki dotyczące przedsiębiorstwa mającego być przedmiotem aportu takie jak: czynsze, media, telefony, monitoring, raty leasingowe, opłaty za akt notarialny przenoszący przedsiębiorstwo, premia pieniężna od ubiegłorocznych obrotów, usługi marketingowe, prowizja od sprzedaży za ubiegły rok, usługi transportowe, ale wystawione już na nową firmę (spółkę komandytową) po dniu wniesienia aportu,

* wszystkie wydatki zapłacone zostaną przez spółkę komandytową,

* korekty faktur mogą dotyczyć wszystkich ww. wydatków.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy spółka komandytowa może zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki ujęte w fakturach wystawionych przez kontrahentów na spółkę komandytową już po wniesieniu aportu, ale dotyczące jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawczynię.

(część pytania oznaczonego we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, wniesienie przez osobę fizyczną aportem przedsiębiorstwa do spółki komandytowej spowoduje, że spółka wstąpi we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki związane z prowadzonym przez Wnioskodawczynię indywidualnie przedsiębiorstwem. Ze względu na ww. generalną sukcesję podatkową, spółka przejmie zobowiązania i należności przedsiębiorstwa osoby fizycznej. W konsekwencji, to spółka, jako następca prawny będzie zobowiązana rozliczać podatek dochodowy z faktur i faktur korygujących wystawianych po dniu wniesienia aportu, a dotyczących działalności przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie ocena prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki komandytowej wydatków dotyczących działalności przedsiębiorstwa osoby fizycznej, wniesionego do tej spółki w formie aportu. Nie jest natomiast przedmiotem oceny, czy opisane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem złożonego wniosku ORD-IN, a w konsekwencji nie może być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), użyte w przepisach ustawy pojęcie przedsiębiorstwo należy rozumieć tak, jak to zostało zdefiniowane w przepisach Kodeksu cywilnego.

W myśl definicji zawartej w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które mogą być przedmiotem czynności prawnej (wkładu).

W myśl art. 93a § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), spółka niemająca osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki poprzednika. Tym samym wniesienie przez osobę fizyczną, jako wkładu do spółki komandytowej, przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, należy uznać za aport przedsiębiorstwa uprawniający do sukcesji określonej w art. 93a § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zakresem powołanego art. 93a Ordynacji podatkowej objęte zostało bowiem m.in. wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej, czyli kontynuacja w formie spółki (przy zachowaniu pełnej ciągłości majątkowej i przedmiotowej) działalności gospodarczej osoby fizycznej.

O tym, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa, jako aportu do spółki, decyduje zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań. Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego. Sukcesja podatkowa na gruncie podatku dochodowego oznacza, że na spółkę osobową (w tej sytuacji spółkę komandytową) przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w przedsiębiorstwie wnoszonym przez jednego wspólnika, które wystąpiłyby w tym przedsiębiorstwie, gdyby wniesienie nie miało miejsca.

Zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

W myśl art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników prowadzących księgi rachunkowe (a takie księgi obowiązana jest prowadzić spółka komandytowa) za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Wnioskodawczyni miała zamiar wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego (będące jednoosobową działalnością gospodarczą osoby fizycznej) do spółki komandytowej. W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma wątpliwości w zakresie określenia podmiotu upoważnionego do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków dotyczących okresu poprzedzającego wniesienie w formie aportu Jej przedsiębiorstwa do Spółki komandytowej, a wynikających z faktur (w tym korygujących te faktury) wystawionych na spółkę i przez nią poniesionych.

Jak wskazano powyżej, sukcesja podatkowa na gruncie podatku dochodowego oznacza, że na spółkę komandytową przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w przedsiębiorstwie wnoszonym przez jednego wspólnika, które wystąpiłyby w tym przedsiębiorstwie, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

Reasumując w przypadku wniesienia całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej w formie aportu do Spółki komandytowej z uwagi na wiążącą się z tym sukcesję praw i obowiązków podatkowych, Spółka komandytowa (następca prawny) ma prawo do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów poniesionych (w rozumieniu art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) kosztów (wydatków), dotyczących działalności tegoż przedsiębiorstwa osoby fizycznej, wynikających z faktur (w tym korygujących te faktury) wystawionych na spółkę komandytową po dacie przekazania aportu, a związanych z funkcjonowaniem wnoszonego przedsiębiorstwa, o ile nie były one zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w ww. przedsiębiorstwie do dnia jego wniesienia i o ile oczywiście wydatki te spełniają przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. W takiej sytuacji Wnioskodawczyni, jako wspólnik Spółki komandytowej, będący osobą fizyczną, ma prawo do rozliczenia tych wydatków, proporcjonalnie do Jej uczestnictwa w zyskach i stratach Spółki, stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1,3 i 4 oraz pozostałej części pytania Nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.