IBPBI/1/415-1462/14/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 28 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 4 grudnia 2014 r.), uzupełnionym 5 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej 50% wartości wydatków poniesionych tytułem opłat za energię elektryczną i cieplną dot. lokalu mieszkalnego częściowo wykorzystywanego w tej działalności - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej 50% wartości wydatków poniesionych tytułem opłat za energię elektryczną i cieplną dot. lokalu częściowo wykorzystywanego w tej działalności. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 lutego 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1462/14/AP, IBPP1/443-1233/14/ES wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 marca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest księgową posiadającą certyfikat wydany przez Ministra Finansów, uprawniający do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wyłącznym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność rachunkowo-księgowa, opodatkowana na tzw. zasadach ogólnych. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ujmowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT. Obecnie zatrudnia pracowników. Z dniem 1 lipca 2010 r. rozpoczęła działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Siedziba firmy znajduje się w wynajmowanym lokalu użytkowym, w którym prowadzi działalność gospodarczą w pewnych, określonych godzinach i przechowuje część dokumentacji księgowej. Przez resztę czasu pracuje w lokalu mieszkalnym, który jest dodatkowym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej. Do prowadzenia tej działalności służy jej pokój gościnny, w którym przyjmuje klientów, łazienka, z której korzystają oraz pokój w którym znajduje się biurko, szafa oraz urządzenia służące prowadzeniu działalności gospodarczej (tekst jedn.: komputer, drukarka, monitor). W pokoju tym, wykonuje swoją pracę oraz przechowuje dokumentację księgową. W lokalu mieszkalnym nie ma podłączonego osobnego podlicznika prądu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 27 lutego 2015 r., wskazano m.in., że:

* lokal mieszkalny, o którym mowa we wniosku jest własnością Wnioskodawczyni,

* w przedmiotowym lokalu Wnioskodawczyni mieszka i jest w nim zameldowana,

* pokój, w którym Wnioskodawczyni wykonuje swoją pracę i przechowuje dokumentację księgową wykorzystywany jest wyłącznie do działalności gospodarczej, natomiast pokój gościnny i łazienka jest wykorzystywana również do celów mieszkaniowych,

* lokal jest zgłoszony jako dodatkowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej,

* przedmiotowy lokal składa się łącznie z 6 pomieszczeń,

* pozostałe pomieszczenia wykorzystywane są dla celów mieszkaniowych,

* powierzchnia jaka jest wyodrębniona do celów prowadzenia działalności to 6% całkowitej powierzchni tego lokalu, co stanowi jedno pomieszczenie,

* faktury dokumentujące zakup energii elektrycznej i cieplnej do przedmiotowego lokalu mieszkalnego będą wystawiane na Wnioskodawczynię jako osobę fizyczną,

* Wnioskodawczyni nie jest w stanie wydzielić wydatków na energię elektryczną i na energię cieplną do celów działalności gospodarczej i do prywatnych celów bytowych,

* wartość 50% kosztów eksploatacyjnych, o których mowa w pytaniu i stanowisku Wnioskodawczyni, wynika z tego, że sprzęty elektryczne używane do działalności pochłaniają sporo energii, gdyż Wnioskodawczyni pracuje głównie w domu używając ciągle komputera, drukarek, światła i energii cieplnej, a pokój gościnny jest wykorzystywany do spotkań z klientami w dogodnych dla nich godzinach, tj. godziny wieczorne, nielimitowany czas. Stąd też przeznaczenie budynku mieszkalnego w 50% do celów służbowych, a w 50% do celów bytowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem mieszkania, do których należą opłaty za energię elektryczną oraz energię cieplną w 50% wartości wynikającej z otrzymanej faktury, stanowią koszty uzyskania przychodu.

(część wskazanego we wniosku pytania)

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem mieszkania, do których należą opłaty za energię elektryczną oraz cieplną, w 50% ich wartości, będą stanowić koszt uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są to wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu. Część obsługiwanych klientów biura spotyka się z Wnioskodawczynią tylko i wyłącznie w jej lokalu mieszkalnym ze względu na czas i położenie. Wydatki eksploatacyjne poniesione w lokalu mieszkalnym są znacznie podwyższone na skutek prowadzonej tam działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzałyby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny, czy pozostaje on nie tylko w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ale również, czy nie stanowi wydatku przeznaczonego w głównej mierze na potrzeby osobiste podatnika lub osób trzecich.

Zauważyć należy, że istnieje grupa wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, gdyż są to wydatki, które ponoszą osoby fizyczne niezależnie od tego czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też takiej działalności nie prowadzą. Są to typowe wydatki osobiste, konsumpcyjne np. wydatki dotyczące zapewnienia sobie, na własne potrzeby odpowiednich warunków mieszkaniowych. Wydatki o charakterze osobistym w szczególności mogą dotyczyć funkcjonowania, eksploatacji i utrzymania własnego lub użyczanego mieszkania (lub jednego z jego pomieszczeń) na cele prywatne. Prywatnego charakteru tego rodzaju wydatków nie zmienia również fakt, że podatnik może korzystać z pomieszczenia (lub znajdujących się w nim rzeczy) przeznaczonego na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, prowadząc równocześnie w tym pomieszczeniu działalność gospodarczą. W świetle powyższego uznać należy, że do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej nie można zaliczyć wydatków, które dotyczą pomieszczeń w lokalu wykorzystywanym w głównej mierze na własne cele mieszkaniowe. Są to typowe wydatki o charakterze osobistym, są one bowiem ponoszone przede wszystkim w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie wyłącznie w celu osiągnięcia przychodów, czy też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nie mają ścisłego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie występuje więc ścisłe i nie budzące wątpliwości powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągnięcia przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jedynie w przypadku, gdy posiadany przez podatnika lokal, jako całość lub wyodrębnione w tym lokalu pomieszczenie służy tylko i wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej i jednocześnie nie służy celom osobistym, nie ma przeszkód do zaliczenia wydatków związanych z jego utrzymaniem i eksploatacją do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast w sytuacji, gdy pomieszczenie jest wykorzystywane przede wszystkim na cele prywatne, a jedynie sporadycznie jest wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wydatki związane z posiadaniem takiego pomieszczenia stanowią bez wątpienia wydatki o charakterze osobistym. W rezultacie nie mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż nie są spełnione wymogi, o których mowa powoływanym wyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku zatem, gdy mieszkanie (lokal) lub jego część, służy celom prowadzonej działalności gospodarczej, co do zasady, nie ma przeszkód do zaliczenia wydatków z nim związanych do kosztów uzyskania przychodów, w części wykorzystywanej na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Siedziba firmy znajduje się w wynajmowanym lokalu użytkowym, w którym działalność tą Wnioskodawczyni wykonuje w pewnych określonych, godzinach i gdzie przechowuje część dokumentacji księgowej. Jednak przez resztę czasu pracuje we własnym lokalu mieszkalnym, w którym mieszka i jest zameldowana. Do prowadzenia tej działalności służy jej pokój gościnny, w którym przyjmuje klientów, łazienka, z której korzystają oraz pokój, w którym znajduje się biurko, szafa oraz urządzenia służące prowadzeniu działalności gospodarczej (tekst jedn.: komputer, drukarka, monitor). W pokoju tym, wykonuje swoją pracę oraz przechowuje dokumentację księgową. Pokój ten wykorzystywany jest wyłącznie do działalności gospodarczej, natomiast pokój gościnny i łazienka wykorzystywane są również do celów mieszkaniowych. Lokal jest zgłoszony jako dodatkowe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotowy lokal składa się łącznie z 6 pomieszczeń, pozostałe pomieszczenia wykorzystywane są dla celów mieszkaniowych. Powierzchnia jaka jest wyodrębniona do celów prowadzenia działalności gospodarczej to 6% całkowitej powierzchni tego lokalu, co stanowi jedno pomieszczenie. W lokalu mieszkalnym nie ma podłączonego osobnego podlicznika prądu.

Mając powyższe na względzie, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro w przedmiotowym lokalu zostało wydzielone tylko jedno pomieszczenie, które służy wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej (i jednocześnie nie służy celom osobistym), a pomieszczenie to zajmuje 6% powierzchni całkowitej ww. lokalu, to do kosztów uzyskania przychodów tej działalności nie mogą zostać zaliczone wydatki związane z utrzymaniem lokalu mieszkalnego (tekst jedn.: dot. zużycia energii elektryczne i cieplnej) w wysokości 50% ich wartości. Do kosztów tych mogą zostać zaliczone wydatki poniesione z ww. tytułu jedynie w części w jakiej przedmiotowy lokal wykorzystywany jest wyłącznie na cele działalności gospodarczej, tj. w wartości wyliczonej na podstawie proporcji powierzchni lokalu mieszkalnego wykorzystywanej wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej, do całkowitej powierzchni tego lokalu, która jak wskazano we wniosku wynosi 6%.

Natomiast wydatki związane z utrzymaniem tej części mieszkania, która nie służy tylko i wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, a wykorzystywana jest przede wszystkim na własne cele mieszkaniowe (pokój gościnny oraz łazienka) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów tej działalności. Niezależnie bowiem od faktu prowadzenia, czy też nie prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, wykorzystuje tą część mieszkania na cele osobiste i ponosi koszty związane z jej utrzymaniem.

Z uwagi na powyższe, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni, że wydatki eksploatacyjne związane z użytkowaniem mieszkania, do których należą opłaty za energię elektryczną i cieplną mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% ich wartości, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, tj. w zakresie podatku od towarów i usług, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.