IBPBI/1/415-1460/12/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 26 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej mającej siedzibę na Słowacji - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej mającej siedzibę na Słowacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Zamierza zostać wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej, zorganizowanej i zarejestrowanej zgodnie z właściwym prawodawstwem słowackim, będącej odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej (komanditna spolocnost - dalej "KS"). W związku z przystąpieniem do KS, Wnioskodawca wniesie do tej spółki udziały w spółce kapitałowej mającej siedzibę w kraju Unii Europejskiej.

Na gruncie słowackiego prawa handlowego KS jest spółką osobową, w której przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń (wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności), a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika ograniczona jest do wysokości niewpłaconych wkładów do spółki (wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności), podobnie jak w przypadku spółki komandytowej funkcjonującej na gruncie polskiego kodeksu spółek handlowych.

W KS Wnioskodawca będzie pełnił funkcję wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności - odpowiednika polskiego komplementariusza.

Zgodnie ze słowackimi przepisami podatkowymi, KS posiadająca siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Do zysków generowanych przez KS mają zastosowanie szczególne zasady opodatkowania. Zgodnie z przepisami słowackiej ustawy o podatku dochodowym, podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym ustala się na zasadach ogólnych dla KS, jako całości. Jednak od tak ustalonej podstawy opodatkowania odejmuje się część przypadającą, jako udział wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności. Udział ten określany jest proporcjonalnie do udziałów w zysku przed opodatkowaniem, podlegającym podziałowi pomiędzy wspólników zgodnie z umową spółki. Pozostała po odjęciu udziału wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności kwota podstawy opodatkowania jest dochodem KS i podlega opodatkowaniu na poziomie spółki. Wyłączona z podstawy opodatkowania KS kwota, przypadająca zgodnie z umową spółki wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności, stanowi dochód do opodatkowania tychże wspólników. W rezultacie w odniesieniu do dochodów KS przypadających na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności, to ci wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego.

W przypadku więc przystąpienia do KS w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w KS będą podlegać opodatkowaniu na Słowacji, jako dochody z prowadzenia działalności gospodarczej, a podatnikiem z tego tytułu na Słowacji będzie nie KS tylko Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej mającej siedzibę w kraju Unii Europejskiej do KS będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Niego wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej mającej siedzibę w kraju Unii Europejskiej do KS będzie dla Niego czynnością neutralną podatkowo na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "ustawa o PIT"), tj. nie będzie skutkować powstaniem u Niego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "podatek PIT") w Polsce.

Uzasadniając prezentowane stanowisko, Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów - jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy. Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym), według Wnioskodawcy, zastosowanie powinny znaleźć przepisy umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131, dalej: "UPO").

Zgodnie z art. 13 UPO:

* zyski, osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 1 UPO).

* zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami osiągniętymi z przeniesienia tytułu własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 UPO),

* zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków, barek lub statków powietrznych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa (art. 13 ust. 3 UPO).

Z kolei zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO, zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Z uwagi zatem na fakt, iż przedmiotem wkładu do KS będą udziały w spółce kapitałowej mającej siedzibę w kraju Unii Europejskiej, ewentualne zyski Wnioskodawcy związane z ich wniesieniem do KS będą podlegały przepisom polskiej ustawy o PIT.

Jak wyjaśnia Wnioskodawca, rozpatrując skutki podatkowe wniesienia udziałów w spółce kapitałowej do KS należy przede wszystkim wskazać, iż w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spraw spółki i jej reprezentowaniem na zewnątrz. One zaś, mimo że posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sformalizowanym w ramach spółki osobowej. Powyższą tezę potwierdza, zdaniem Wnioskodawcy, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2011 r. sygn. akt II FPS 8/10.

Ponadto, według Wnioskodawcy, aby mówić o powstaniu zysku z tytułu przeniesienia własności składnika majątku w ramach aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent tego świadczenia o skonkretyzowanej wartości, który stanowiłby dla niej określone przysporzenie majątkowe. W związku z brakiem takiego ekwiwalentu, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi obowiązku podatkowego - jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Biorąc pod uwagę specyfikę aportów do spółek osobowych ustawodawca z dniem 1 stycznia 2011 r. wprowadził do ustawy o PIT art. 21 ust. 1 pkt 50b, potwierdzający neutralność podatkową takich operacji. Zgodnie z tym przepisem, zwolnione od podatku PIT są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osoba prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki. Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędacej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca podkreśla, iż dochód KS w części przypadającej Wnioskodawcy, jako wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności nie będzie podlegał opodatkowaniu na poziomie KS, ale bezpośrednio na poziomie Wnioskodawcy. W związku z tym KS nie jest w tym zakresie podatnikiem podatku dochodowego. KS powinna zostać zatem uznana za spółkę niebędącą osobą prawną, w rozumieniu art. 5a pkt 26 ustawy o PIT.

W konsekwencji, do wniesienia przez Wnioskodawcę udziałów w spółce kapitałowej mającej siedzibę w kraju Unii europejskiej do KS powinien mieć zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, iż w świetle art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o PIT, w związku z art. 13 ust. 4 UPO, wniesienie przez Niego wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej mającej siedzibę w kraju Unii Europejskiej do KS będzie dla Niego czynnością neutralną podatkowo.

W celu potwierdzenia prezentowanego stanowiska, dotyczącego neutralności podatkowej wniesienia aportu do KS, Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez działającego w imieniu Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

* z dnia 10 października 2012 r. Znak IPPB1/415-1207/12-2/ES,

* z dnia 10 października 2012 r. Znak IPPB1/415-1083/12-2/KS,

* z dnia 10 października 2012 r. Znak IPPB1/415-1086/12-2/KS,

* z dnia 10 października 2012 r. Znak IPPB1/415-1084/12-2/KS,

* z dnia 10 października 2012 r. Znak IPPB1/415-1208/12-2/ES,

* z dnia 24 października 2012 r. Znak IPPB1/415-971/12-2/MT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać jednakże należy, iż przedstawione we wniosku stanowisko uznano w całości za prawidłowe przy założeniu, iż w istocie, jak wskazano we wniosku, słowacka spółka osobowa, do której Wnioskodawca wniesie aportem posiadane udziały, w świetle niepodlegających interpretacji przez Ministra Finansów słowackich przepisów nie jest osobą prawną, ani podmiotem uznawanym za osobę prawną. Nadmienić także należy, iż ocena przedstawionego we wniosku stanowiska Wnioskodawcy, została dokonana wyłącznie w odniesieniu do przedstawionego w nim opisu zdarzenia przyszłego, z którego wynika, iż będzie On wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności za zobowiązania spółki słowackiej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.