IBPBI/1/415-1441/12/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 20 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia:

* wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku (prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz położonego na nim budynku biuro - magazynowego), otrzymanych w drodze darowizny oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ww. budynku,

* dochodu ze sprzedaży ww. składników majątku,

* jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanych we wniosku składników majątku (prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz położonego na nim budynku biuro - magazynowego), otrzymanych w drodze darowizny oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej ww. budynku, a także sposobu ustalenia dochodu ze sprzedaży ww. składników majątku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej i nie uzyskuje przychodów z tytułu najmu. W przyszłości brat Wnioskodawczyni zamierza darować Jej nieruchomość gruntową (prawo wieczystego użytkowania gruntu), zabudowaną budynkiem biurowo-magazynowym. Nieruchomość przedmiotowa jest wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej, a budynek jest amortyzowany. Nieruchomość jest obecnie wynajmowana. W związku z darowizną stroną umowy najmu, jako wynajmujący stanie się Wnioskodawczyni, dlatego też zamierza rozpocząć działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości na własny rachunek. W ramach rozpoczętej działalności Wnioskodawczyni planuje dalej wynajmować otrzymaną od brata nieruchomość, w związku z czym zostanie ona w całości wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy prawidłowym będzie ustalenie wartości początkowej nieruchomości zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wartości rynkowej z dnia nabycia (otrzymania) darowanej nieruchomości, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości.

2. Czy odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej budynku ustalonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, będą stanowić koszty uzyskania przychodu pomimo faktu, że budynek otrzymany zostanie w drodze darowizny.

3. Czy w przypadku sprzedaży całej nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny (prawa wieczystego użytkowania wraz z budynkiem) przy ustalaniu dochodu (straty) ze zbycia należy stosować przepisy art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. czy za dochód (stratę) należy uznać różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych, powiększoną o sumę ewentualnych odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków trwałych.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, do ustalenia wartości początkowej otrzymanej w formie darowizny nieruchomości zastosowanie będzie miał art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Wartość początkową nieruchomości będzie stanowiła zatem wartość rynkowa z dnia nabycia darowanej nieruchomości, albo wartość określona w umowie darowizny, jeżeli będzie określona w niższej wysokości. Wartość początkowa wg powyższych zasad zostanie odrębnie ustalona dla gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) i odrębnie dla budynku. W tak ustalonych wartościach ww. składniki majątku zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1. w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia,

1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej budynku, ustalonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będą stanowić koszty uzyskania przychodu pomimo faktu, że budynek zostanie otrzymany w drodze darowizny.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością, gospodarczą, albo oddana do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane dalej środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, iż budynek może zostać zaliczony do środków trwałych i amortyzowany, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

* stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

* został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

* jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok,

* jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną, przez niego działalnością gospodarczą, albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Nabywając przedmiotową nieruchomość w drodze umowy darowizny Wnioskodawczyni stanie się jej wyłącznym właścicielem. Zatem jeżeli nieruchomość ta spełnia pozostałe warunki pozwalające uznać ją za środek trwały to może zostać wprowadzona do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych. Stosownie do treści art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie art. 22n najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4. Amortyzacji podlegają jednakże uznane za środki trwałe budynki nawet jeżeli zostały nabyte nieodpłatnie, w myśl bowiem art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

* nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

* dochód z tego tytułu jest zwolniony z podatku dochodowego lub

* nabycie to stanowi dochód od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi. Z powyższego przepisu wynika zatem, iż grunt może zostać zaliczony do środków trwałych (winno być prawo wieczystego użytkowania gruntu może zostać uznane za wartość niematerialną i prawną) prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże od jego wartości początkowej nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych i tym samym nie zalicza się ich do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawczyni, przy sprzedaży nieruchomości otrzymanej w drodze darowizny, która będzie wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej ustalenie dochodu (straty) z jej zbycia nastąpi w oparciu o przepisy art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. za dochód (stratę) zostanie uznana różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkowa wykazaną w ewidencji środków trwałych powiększoną o sumę ewentualnych odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków trwałych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ww. ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określeniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości. Art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości (również nabytych nieodpłatnie), nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględniania w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

Nie będzie miał tu zastosowania przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy, ponieważ przepis ten dotyczy opisanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 sytuacji, gdy zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym przy ustalaniu dochodu ze zbycia przedmiotowej zabudowanej nieruchomości gruntowej nie można uwzględniać odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej prawa wieczystego użytkowania gruntów, gdyż prawo to (w przeciwieństwie do budynków) z mocy prawa nie podlega amortyzacji (art. 22c pkt 1ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W ww. zakresie należy uwzględnić jedynie dwie wartości tj. przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości oraz wartość początkową tego środka trwałego (winno być wartości niematerialnej i prawnej). Natomiast dochodem (stratą) ze sprzedaży znajdujących się na ww. gruncie budynków stanowiących środki trwałe w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej będzie różnica między przychodem z ich odpłatnego zbycia, a ich wartością początkową powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.