IBPBI/1/415-138/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 4 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku uznania przez wierzyciela postanowienia o nieściągalności za odpowiadające stanowi faktycznemu - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego, od osób fizycznych, m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnych, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku uznania przez wierzyciela postanowienia o nieściągalności za odpowiadające stanowi faktycznemu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobowo działalność gospodarczą. Posiada nieprzedawnioną wierzytelność pochodzącą z lat 2004 i 2005. Wartość wierzytelności uprzednio została zaliczona do przychodów należnych. Na wierzytelność nie utworzono odpisu aktualizującego, który stanowiłby podatkowy koszt uzyskania przychodów. Z uwagi na fakt, że dłużnik X nie regulował należności, w maju 2005 r. Wnioskodawca podpisał "Umowę o powierniczy przelew wierzytelności" wobec dłużnika X z firmą profesjonalną zajmującą się ściąganiem wierzytelności. Na podstawie tej umowy Wnioskodawca przeniósł na rzecz firmy windykacyjnej (zwanej w umowie "przejmującym") wierzytelność wobec dłużnika X wraz ze wszystkimi związanymi z nią prawami, a firma windykacyjna zobowiązała się do prowadzenia za wynagrodzeniem działań zmierzających do odzyskania przedmiotowej należności i przelewu jej na rachunek Wnioskodawcy (pomniejszonej o wynagrodzenie należne firmie windykacyjnej).

Z umowy wynika, że jeżeli firma windykacyjna w toku działań egzekucyjnych uzyska postanowienie komornicze o bezskuteczności egzekucji, zobowiązuje się do niezwłocznego dokonania cesji zwrotnej kwot niewyegzekwowanych. W okresie trwania umowy Wnioskodawca nie otrzymywał informacji o aktualnych postępowaniach firmy windykacyjnej. W drodze prowadzonych działań w dniu 9 czerwca 2005 r. firma windykacyjna przekazała przeciwko dłużnikowi X sprawę do sądu. W dniu 14 czerwca 2005 r. Sąd Rejonowy wydał nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym na aktualnego wówczas wierzyciela, czyli firmę windykacyjną. W dniu 11 lipca 2005 r. Sąd Rejonowy nadał nakazowi klauzulę wykonalności (orzeczenie podlega wykonaniu, jako prawomocne). Następnie firma windykacyjna prowadziła udaną egzekucję należności i przesyłała na rachunek bankowy Wnioskodawcy wyegzekwowaną należność w różnych częściach. W 2007 r., gdy dalsza egzekucja należności była nieskuteczna, firma windykacyjna wystąpiła do komornika o egzekucję należności pieniężnych. Komornik Sądowy w dniu 17 sierpnia 2007 r. wydał postanowienie o umorzeniu w całości postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. z uzasadnieniem, iż "w toku postępowania egzekucyjnego stało się oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych". Postanowienie komornika wydane było na aktualnego wówczas wierzyciela, czyli firmę windykacyjną. W sierpniu 2010 r. firma windykacyjna dokonała cesji zwrotnej (przelewu wierzytelności) na podstawie której przelała wszystkie prawa do niewyegzekwowanej części wierzytelności, wynikającej z nakazu zapłaty z dnia 14 czerwca 2005 r., wydanego przez Sąd Rejonowy w stosunku do dłużnika X na rzecz Wnioskodawcy. Wraz z cesją zwrotną Wnioskodawca otrzymał nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 14 czerwca 2005 r. (klauzula wykonalności: 11 lipca 2005 r.) oraz postanowienie komornika o umorzeniu postępowania na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., wydane 17 sierpnia 2007 r. (oba dokumenty wydane na firmę windykacyjną).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jeżeli po analizie przypadku, licząc na ujawnienie nieznanego dotąd majątku dłużnika, uznam nieściągalność wierzytelności wynikającą z postanowienia komornika z 2007 r. (otrzymanego razem z cesją zwrotną w sierpniu 2010 r.) za odpowiadającą stanowi faktycznemu w 2011 r., to czy będę mógł wówczas uznać przedmiotową wierzytelność za koszt uzyskania przychodów w roku uznania, czyli w 2011 r.... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w art. 23 ust. 1 pkt 20 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazuje wprost, iż dowodem nieściągalności wierzytelności powinno być postanowienie o nieściągalności, uznane przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. Ustawodawca nie wskazuje wprost kiedy ww. dokumenty powinny zostać ujęte w kosztach podatkowych, wskazuje jedynie w art. 23 ust. 1 pkt 17) górną granicę czasową stwierdzając, iż wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu. Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo uznać, że nieściągalność wierzytelności została udokumentowana, w tym roku podatkowym w którym uzna, że postanowienie komornika o umorzeniu postępowania z powodu braku majątku dłużnika odpowiada stanowi faktycznemu. Jeżeli po analizie przypadku Wnioskodawca uzna postanowienie komornika z 2007 r. o umorzeniu postępowania, jako odpowiadające stanowi faktycznemu nie w momencie cesji zwrotnej, tj. w sierpniu 2010 r., a dopiero w 2011 r., to będzie mógł zaliczyć ww. wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów w roku uznania, tj. w roku 2011.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-138/11/AB, powołując się na mające w tym zakresie zastosowanie przepisy prawa, zaliczenie nieściągalnej wierzytelności (w kwocie netto) w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

* wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,

* wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień kodeksu cywilnego,

* nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei przepis art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, iż za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

W kontekście powyższego przepisu stwierdzić należy, że ustawodawca kierując się zasadą racjonalności uznał iż, aby wierzytelność nieściągalną zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, ustalenia przyjęte przez organ egzekucyjny w trakcie postępowania powinny odpowiadać stanowi faktycznemu. W tym znaczeniu przepisy pozostawiły podatnikowi (wierzycielowi) swobodę oceny stanu faktycznego dotyczącego majątku dłużnika, uznając, iż jeżeli podatnik wie o składnikach majątku dłużnika niewchodzących w skład masy majątkowej, z której prowadzona była egzekucja, może uznać postanowienie organu egzekucyjnego za niezgodne ze stanem faktycznym. W takiej sytuacji takie postanowienie nie będzie dokumentowało nieściągalności wierzytelności.

Reasumując, jeżeli wierzytelności spełniają ww. warunki, mogą zostać zaliczone, w kwocie netto, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie wcześniej, niż zostanie spełniony ostatni z warunków.

W sytuacji zatem, gdy nieściągalność wierzytelności, została potwierdzona postanowieniem o nieściągalności, o którym mowa w art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wierzytelność ta może zostać zaliczona, do kosztów uzyskania przychodów, przy spełnieniu pozostałych warunków, w dacie uznania przez podatnika tego postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu (najwcześniej w dacie uprawomocnienia się tego postanowienia).

Jednakże ocena podatnika, czy postanowienie organu egzekucyjnego jest zgodne ze stanem faktycznym nie może być dokonana w dowolnym, wybranym przez podatnika momencie. Oceny tej należy dokonać w momencie otrzymania przedmiotowego postanowienia. W sytuacji gdy w chwili otrzymania postanowienia, podatnik posiada informacje o składnikach majątku dłużnika niewchodzących w skład masy majątkowej, z której prowadzona była egzekucja winien podjąć czynności zmierzające do egzekucji wierzytelności z tego majątku. Natomiast w sytuacji gdy nie posiada takich informacji brak podstaw do uznania postanowienia organu egzekucyjnego za niezgodne ze stanem faktycznym.

Z wniosku wynika, iż w dniu 17 sierpnia 2007 r. Komornik Sądowy wydał postanowienie o umorzeniu w całości postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. Postanowienie komornika wydane było na aktualnego wówczas wierzyciela, czyli firmę windykacyjną. Wobec bezskuteczności egzekucji, w sierpniu 2010 r. firma windykacyjna dokonała cesji zwrotnej niewyegzekwowanej wierzytelności na Wnioskodawcę.

Wraz z cesją zwrotną Wnioskodawca otrzymał m.in. postanowienie komornika z dnia 17 sierpnia 2007 r. o umorzeniu postępowania na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c.

Wobec powyższego, oceny czy postanowienie organu egzekucyjnego jest zgodne ze stanem faktycznym Wnioskodawca winien dokonać w 2010 r., tj. w momencie otrzymania postanowienia od firmy windykacyjnej. Jeżeli Wnioskodawca nie zgadzał się z postanowieniem organu egzekucyjnego, to ww. dokumenty nie mogły dokumentować nieściągalności wierzytelności. Wnioskodawca winien wówczas podjąć czynności zmierzające do wyegzekwowania należności, bowiem dopiero w razie bezskuteczności egzekucji, w oparciu o dokumenty potwierdzające ten fakt, może uznać wierzytelność za nieściągalną i zaliczyć ją do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że (na zasadzie dobrowolności) jeżeli uzna postanowienie komornika z 2007 r. o umorzeniu postępowania, jako odpowiadające stanowi faktycznemu nie w momencie cesji zwrotnej, tj. w sierpniu 2010 r., a dopiero w 2011 r. (bez zaistnienia wskazanych powyżej przesłanek), to będzie mógł zaliczyć ww. wierzytelność do kosztów uzyskania przychodów w roku ww. uznania, tj. 2011 r. jest nieprawidłowe.

Jednocześnie nadmienić należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy posiadane przez Wnioskodawcę postanowienie organu egzekucyjnego spełnia wymogi, o których mowa w art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem oceny tej dokonano w powołanej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-138/11/AB.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2, wydano odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.