IBPBI/1/415-1278/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 17 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 20 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu uzyskania przychodów z prowadzonej pozarolniczej działalności - jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu uzyskania przychodów z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni świadczy usługi doradztwa podatkowego sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 69.20.31.0 usługi doradztwa podatkowego i przygotowywania deklaracji podatkowych, dla przedsiębiorstw. Część oferowanych usług nie jest świadczona na rzecz kontrahentów jednorazowo, lecz ma charakter ciągły - periodyczny, jak prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodnie z zawartymi umowami zlecenia podatnik zleca doradcy podatkowemu prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz sporządzanie deklaracji ZUS i ich elektroniczne przekazywanie. Pod pojęciem prowadzenia księgi rozumie się czynności polegające na dokonywaniu w imieniu podatnika wpisów do księgi ręcznie lub za pomocą komputera, a także prowadzenia ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Prowadzenie księgi przychodów i rozchodów nie obejmuje prowadzenia spraw gospodarczych podatnika z uwagi na brak możliwości decydowania o biegu tych spraw. W ramach zawartej umowy doradca podatkowy zobowiązuje się do:

W myśl zawartej umowy podatnik obowiązany jest do dostarczania do siedziby Kancelarii, w terminie nie później niż do dnia 4-go każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, wszystkich dowodów księgowych, raportów kasowych, oryginałów przelewów z rachunków firmowych i innych dokumentów typu: cesje, kompensaty, itp. oraz sum miesięcznych wynikających z prowadzonych ewidencji sprzedaży oraz tłumaczenia na język polski dokumentów sporządzonych w języku innym niż polski. Przy braku tego tłumaczenia podatnik sam opisuje treść zawartego dokumentu zgodnie z stanem faktycznym, za co będzie ponosił pełną odpowiedzialność.

Zgodnie z zapisami umowy za dzień wykonania usługi uznaje się dzień sporządzenia wydruków księgi, a w przypadku obowiązku sporządzenia deklaracji VAT - dzień jej sporządzenia, nie później niż upływa termin jej złożenia. Odpłatność za prowadzenie ksiąg nie obejmuje usług dodatkowych wychodzących poza zakres świadczonych usług, o których mowa wyżej, których odpłatność określa cennik świadczonych usług lub których odpłatność winna być ustalona przed zleceniem danej usługi. Należność za świadczone usługi prowadzenia ksiąg podatkowych płatna jest miesięcznie w dniu dostarczenia dokumentów, jednak nie później niż do dnia wykonania usługi.

Na tej podstawie dokumenty księgowe dotyczące miesiąca grudnia powinny zostać dostarczone do Kancelarii podatkowej w terminie do dnia 4 stycznia 2014 r. W dniu 4 stycznia 2014 r. zostanie wystawiona faktura za prowadzenie księgi podatkowej. Najpóźniej w terminie do dnia 20 stycznia 2014. r. zostaną sporządzone wydruki podatkowej księgi przychodów i rozchodów za grudzień 2013 r. a w terminie do dnia 25 stycznia 2014 r. zostaną sporządzone wydruki rejestrów dla celów podatku od towarów i usług oraz deklaracja VAT-7 za grudzień 2013 r. Za kolejne miesiące faktury wystawiane są każdorazowo w terminie płatności, tj. w dniu 4 każdego miesiąca. Na wystawianych fakturach nie wskazuje się okresu rozliczeniowego, którego dotyczą wystawiane faktury. Zawarte umowy sprzed kilku lat nie zawierają określenia, że usługa jest rozliczona w okresach rozliczeniowych, gdyż takie pojęcie nie funkcjonowało, a jedynie podają terminy w jakich biuro obowiązane jest do wykonania zleconych mu usług oraz zawierają informację, że należność za świadczone usługi płatna jest co miesiąc w terminie do 4 dnia każdego miesiąca.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W jakim momencie należy rozpoznać przychód podatkowy z tytułu usług doradztwa podatkowego polegających na prowadzeniu podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Czy faktury wystawione z datą 4 stycznia 2014 r. należy uznać, jako przychód w dacie wystawienia faktury, czy też skoro usługi dotyczą dokumentów i deklaracji za miesiąc grudzień 2013 r. to przychód również zaliczyć do miesiąca grudnia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód w podatku dochodowym z tytułu usług ujętych na fakturach z 4 stycznia 2014 r. należy zaliczyć do przychodów w dacie wystawienia faktury, gdyż zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1c za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Natomiast art. 14 ust. 1e stanowi, że jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczania w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Według Wnioskodawczyni, ustalenie miesięcznej odpłatności za świadczone usługi prowadzenia ksiąg podatkowych nie jest tożsame z uznaniem, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, w związku z czym przychód powstaje w dacie wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z ogólną regułą zawartą w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnie określają moment powstania przychodu z ww. źródła przychodów.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej określa art. 14 ust. 1c ww. ustawy, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1 h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zgodnie z art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h).

Z kolei w myśl art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. v

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

* wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

* uregulowanie należności przed wykonaniem usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Z treści złożonego wniosku wynika m.in., że Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług doradztwa podatkowego. W ramach tej działalności zawarła umowy, z treści których wynika, że podatnik korzystający z jej usług, jest zobowiązany w terminie do 4-go dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni dostarczyć wszystkie dokumenty stanowiące podstawę zaewidencjonowania ich w księdze podatkowej. Zgodnie z zapisami umowy za dzień wykonania usługi uznaje się dzień sporządzenia wydruków księgi, a w przypadku obowiązku sporządzenia deklaracji VAT - dzień jej sporządzenia, nie później niż upływa termin jej złożenia. Należność za świadczone usługi prowadzenia ksiąg podatkowych płatna jest miesięcznie w dniu dostarczenia dokumentów, jednak nie później niż do dnia wykonania usługi. Dla przykładu wskazano, że dokumenty księgowe dotyczące miesiąca grudnia powinny zostać dostarczone do Kancelarii podatkowej w terminie do dnia 4 stycznia 2014 r. W tym też dniu zostanie wystawiona faktura za prowadzenie księgi podatkowej. Najpóźniej w terminie do dnia 20 stycznia 2014. r. zostaną sporządzone wydruki podatkowej księgi przychodów i rozchodów za grudzień 2013 r. a w terminie do dnia 25 stycznia 2014 r. zostaną sporządzone wydruki rejestrów dla celów podatku od towarów i usług oraz deklaracja VAT-7 za grudzień 2013 r. Za kolejne miesiące faktury wystawiane są każdorazowo w terminie płatności, tj. w dniu 4 każdego miesiąca. Na wystawianych fakturach nie wskazuje się okresu rozliczeniowego, którego dotyczą wystawiane faktury. Zawarte przed kilkoma latu umowy nie zawierają określenia, że usługa jest rozliczona w okresach rozliczeniowych, gdyż takie pojęcie nie funkcjonowało, a jedynie podają terminy, w jakich biuro obowiązane jest do wykonania zleconych mu usług oraz zawierają informację, że należność za świadczone usługi płatna jest co miesiąc w terminie do 4 dnia każdego miesiąca.

Mając na względzie ww. przepisy w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że ustalenie momentu uzyskania przez Wnioskodawczynię przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, winno nastąpić zgodnie z ogólnymi zasadami uzyskiwania przychodu z tego źródła przychodów, określonymi w ww. art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego przepisu wynika wprost, że moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w cyt. przepisie, tj. z wykonaniem usługi, wystawieniem faktury, albo uregulowaniem należności.

W konsekwencji, skoro z treści zawartych umów z kontrahentami wynika, że należność za świadczone usługi prowadzenia ksiąg podatkowych płatna jest miesięcznie w dniu dostarczenia dokumentów i w tym też dniu wystawiana jest faktura potwierdzająca wykonanie usługi, to niezależnie od późniejszej faktycznej zapłaty, czy też późniejszego sporządzenia wydruków księgi, Wnioskodawczyni winna rozpoznać przychód w dacie wystawienia faktury. Jest to bowiem najwcześniejsza czynność związana z tą usługą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.