IBPBI/1/415-1258/13/JS,IBPBI/1/415-1259/13/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 16 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości:

* opodatkowania najmu pawilonu handlowego (po zlikwidowaniu działalności gospodarczej) 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe,

* dokonania zmiany zasad opodatkowania najmu w trakcie roku podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości:

* opodatkowania najmu pawilonu handlowego (po zlikwidowaniu działalności gospodarczej) 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

* dokonania zmiany zasad opodatkowania najmu w trakcie roku podatkowego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w 1994 r. wybudowała wspólnie z nieżyjącym już mężem pawilon wolno-stojący (o pow. 65,5 m²), w którym prowadziła działalność handlową - sklep ogólnospożywczy. Do 2000 r. dochody z prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności były opodatkowane w formie karty podatkowej, a od 2001 r. dochody z tej działalności są opodatkowane na zasadach ogólnych; Wnioskodawczyni jest również podatnikiem podatku VAT.

Lokal, w którym Wnioskodawczyni prowadziła działalność gospodarczą, nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, w konsekwencji lokal nigdy nie był amortyzowany dla celów podatkowych. W trakcie prowadzonej działalności ponoszone były jedynie konieczne nakłady związane z ww. pawilonem handlowym tj. wymiana drzwi, założenie rolet antywłamaniowych oraz klimatyzacji. Od nakładów odliczony został podatek VAT. Przedmioty te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W dniu 7 października 2012 r. z przyczyn ekonomicznych Wnioskodawczyni zlikwidowała prowadzoną działalność handlową, a pawilon (w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) został wynajęty osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Obecnie prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność gospodarcza polega na wynajmie tego jednego lokalu, dlatego też zamierza zlikwidować działalność gospodarczą i zawrzeć umowę najmu ww. pawilonu poza prowadzoną działalnością, jako najem prywatny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy po zlikwidowaniu działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni będzie mogła rozliczyć podatek dochodowy od przychodów z najmu pawilonu handlowego, stosując ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ze stawką 8,5%, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

2. W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie Nr 1, czy opisana zmiana zasad opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu lokalu, jakim jest pawilon handlowy, będzie mogła być dokonana w trakcie trwającego roku podatkowego.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, po likwidacji działalności gospodarczej przysługuje Jej prawo do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z najmu ww. lokalu w oparciu o zasady przewidziane w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym według stawki podatku 8,5%.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodu są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Przywołana regulacja wskazuje, iż ustawodawca uznał najem za odrębne źródło przychodów podatkowych. Podatnik uprawniony jest do rozliczania przychodów uzyskiwanych z najmu na zasadach przewidzianych dla tego źródła przychodów, o ile nie oddaje w najem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Z kolei art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W myśl. art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów o których mowa w ww. art. 6 ust. 1a.

Ustawodawca dał zatem podatnikom wybór w zakresie zasad opodatkowania przychodów z najmu z zastrzeżeniem, iż nie dotyczy to rzeczy związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W świetle powyższych uwag, w ocenie Wnioskodawczyni, po likwidacji działalności gospodarczej będzie Ona uprawniona do rozliczania uzyskiwanych z najmu przychodów według zasad przewidzianych dla tzw. najmu prywatnego. Po likwidacji działalności gospodarczej przedmiotowy lokal nie będzie już z nią związany, będzie stanowił majątek osobisty Wnioskodawczyni. W konsekwencji, będzie Ona uprawniona do dokonana wyboru opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu w oparciu o ustawę o podatku zryczałtowanym, według 8,5% stawki podatku

Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawczyni powołała interpretacje:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 października 2012 r. Znak: IPTPB1/415-457/12-2/KO,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 września 2013 r. Znak: ILPB1/415-702/12-3/TW (powinno być: ILPB1/415-702/13-3/TW).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, po zlikwidowaniu działalności gospodarczej, będzie Ona uprawniona do opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu według 8,5% stawki podatku, począwszy od pierwszego miesiąca po likwidacji działalności gospodarczej, nawet jeśli zakończenie działalności gospodarczej zostanie dokonane w trakcie trwającego roku podatkowego.

Z regulacji zawartej w art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym, dochody osiągane przez podatników z tytułu tzw. najmu prywatnego są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z kolei przepis art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanych podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a (tekst jedn.: przychodów z najmu) przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym, że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z powołanych powyżej regulacji prawnych wynika zatem, że podatnik ma prawo wyboru zasad opodatkowania przychodów z najmu według zasad ogólnych bądź na zasadach uregulowanych w ustawie o zryczałtowanych podatku dochodowym. Niemniej jednak w przypadku zamiaru opodatkowania przychodów z najmu zgodnie z regulacjami zawartymi w ustawie o zryczałtowanych podatku dochodowym, podatnik zobligowany jest do złożenia stosownego oświadczenia w terminie wskazanym art. 9 ust. 4 ustawy tej ustawy.

Mając powyższe na uwadze, podatnikowi przysługuje prawo wyboru opodatkowania przychodów z najmu także w trakcie trwającego roku podatkowego. Warunkiem jest, aby w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskano pierwszy przychód z najmu prywatnego złożył wymagane przepisami prawa oświadczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 tejże ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, w zakres której wchodzi wynajem pawilonu handlowego. Pawilon jest wynajmowany osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Lokal ten nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni i w konsekwencji nie był amortyzowany dla celów podatkowych. Wnioskodawczyni zamierza zlikwidować działalność gospodarczą i zawrzeć umowę najmu ww. pawilonu w ramach tzw. najmu prywatnego.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przypadku gdy najem pawilonu handlowego nie będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, wówczas najem będzie stanowił źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody uzyskiwane z tego najmu mogą być opodatkowane - zgodnie z wolą Wnioskodawczyni - na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W konsekwencji powyższych działań kontynuowanie najmu stanowić będzie dla Wnioskodawczyni odrębne źródło przychodów, o którym mowa w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskane przychody z ww. źródła będą mogły korzystać z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. 8,5%.

Wybór przedmiotowej formy opodatkowania przychodów obowiązywał będzie w kolejnych latach podatkowych chyba, że Wnioskodawczyni do dnia 20 stycznia danego roku podatkowego dokona wyboru innej formy rozliczenia.

Opisana zmiana zasad opodatkowania dochodów uzyskiwanych z najmu ww. lokali mieszkalnych będzie mogła być dokonana w trakcie trwającego roku podatkowego, z zastrzeżeniem warunków art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. Wnioskodawczyni winna złożyć pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania Wnioskodawcy nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości opodatkowania najmu lokali mieszkalnych 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych oraz w zakresie możliwości dokonania zmiany zasad opodatkowania najmu w trakcie roku podatkowego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze. zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.