IBPBI/1/415-1248/10/KB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 9 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* sposobu rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej - jest nieprawidłowe,

* obowiązku korygowania zaliczek na podatek dochodowy - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej oraz obowiązku korygowania zaliczek na podatek dochodowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 28 lipca 2010 r. na podstawie umów sprzedaży, Wnioskodawca stał się właścicielem 300.000 akcji serii C oraz 100.000 akcji serii D spółki komandytowo - akcyjnej. Spółka nie posiada osobowości prawnej i nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z powyższym dochody uzyskane z udziału w tej spółce są opodatkowane u każdego ze wspólników proporcjonalnie do posiadanego prawa udziału w zysku (art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Nabyte przez Wnioskodawcę akcje serii C, zgodnie z podjętą w dniu 27 września 2007 r. przez Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie ww. spółki uchwałą o podwyższeniu kapitału zakładowego, dają prawo do udziału w dywidendzie począwszy od 2007 r.. Nabyte przez Wnioskodawcę akcje serii D, zgodnie z podjętą w dniu 27 czerwca 2008 r. uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia spółki dają prawo do udziału w dywidendzie począwszy od 2008 r. Zgodnie ze statutem spółki wspólnicy uczestniczą w zysku w sposób następujący:

Generalną zasadą jest podział zysku według liczby posiadanych akcji. Sposób podziału zysku w spółce jest zgodny z zapisami rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 13 lipca 2006 r. w sprawie udzielania pomocy finansowej funduszom kapitału zalążkowego (Dz. U. Nr 141, poz. 1000 z późn. zm.), na podstawie którego działa spółka. Ponadto zgodnie z art. 146 k.s.h., to Walne Zgromadzenie podejmuje uchwały w sprawie podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom oraz komplementariuszom, a także w sprawie sposobu pokrycia straty za ubiegły rok obrotowy. Ponadto pierwsza z ww. uchwał zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 wymaga zgody wszystkich komplementariuszy pod rygorem nieważności, a dwie pozostałe uchwały wymagają zgody większości komplementariuszy. Zatem, akcjonariusze nie dysponują swobodnie zyskiem, niezbędna jest w tym zakresie uchwała Walnego Zgromadzenia i zgoda komplementariuszy. Po nabyciu akcji spółki komandytowo - akcyjnej, udział Wnioskodawcy w zysku tej spółki wynosi w ujęciu procentowym 3,74%. Do dnia 28 lipca 2010 r. Wnioskodawca nie był akcjonariuszem spółki. Po transakcjach zakupu akcji dokonanych w lipcu, za okres od początku roku 2010 do końca lipca 2010 r. Wnioskodawca rozliczył, zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, swój udział w zysku spółki. Przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2010 r. wziął pod uwagę przychody podlegające opodatkowaniu spółki za okres od stycznia do lipca 2010 r. oraz koszty uzyskania przychodu spółki za ten okres, przy uwzględnieniu posiadanego udziału w zysku spółki w wysokości 3,74%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze statutem spółki, akcje serii C dają prawo do udziału w dywidendzie od 1 stycznia 2007 r., a akcje serii D dają prawo do udziału w dywidendzie od 1 stycznia 2008 r. Prawo do udziału w dywidendzie w przypadku spółki komandytowo - akcyjnej to inaczej prawo do uczestniczenia w zysku spółki w wysokości proporcjonalnej do posiadanego udziału w kapitale zakładowym spółki. Zgodnie ze statutem spółki, udział w zysku przysługujący akcjonariuszom jest proporcjonalny do wniesionych przez akcjonariuszy wkładów. W związku z tym również wyliczenie dochodu do opodatkowania lub straty do odliczenia, zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każdego ze wspólników, określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Z uwagi na fakt, że nabyte przez Wnioskodawcę akcje serii C i D dają prawo do udziału w zysku spółki począwszy od 2007 r. i 2008 r., a co z tego wynika również za cały 2010 rok, Wnioskodawca uważa, że przypadający na nabyte przez Niego akcje udział w zysku spółki za okres od stycznia do lipca 2010 r., powinien zostać przez Niego rozliczony narastająco, przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2010 r., zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, że do transakcji zakupu akcji doszło w trakcie 2010 r., gdyż w wyniku transakcji nabył prawo do udziału w zysku za cały 2010 rok. Równocześnie Wnioskodawca uważa, że nie jest zobowiązany do korekty rozliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych z tytułu udziału w spółce dokonanych w okresie od stycznia do czerwca 2010 r., gdyż w okresie kiedy zaliczki te były należne nie był akcjonariuszem spółki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, iż z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku jest zaistniały stan faktyczny, niniejszą interpretację oparto o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 125 k.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 k.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej).

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną w formie spółki osobowej działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zasady wyrażane w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają przepisów szczególnych, regulujących sposób rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo - akcyjnej przez akcjonariusza tej spółki oraz opodatkowania dochodów uzyskanych z tego tytułu.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy stwierdzić zatem należy, iż uzyskane przez spółkę osobową, tj. spółkę komandytowo - akcyjną przychody oraz poniesione koszty uzyskania przychodów podlegają rozliczeniu u jej wspólników (zarówno komplementariuszy jak i akcjonariuszy) proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki. Zatem dochód uzyskany z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej stanowić będzie dla jej wspólnika - osoby fizycznej, co do zasady, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od posiadanego przez tego wspólnika statusu w spółce. Dochód ten, powinien być ustalony na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. z 2009 r. Dz. U. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

Stosownie do treści art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zgodnie natomiast z art. 44 ust. 3h ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3f, będący małymi podatnikami oraz podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej mogą wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki kwartalne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie kwartały, z uwzględnieniem art. 27b. Przepis art. 22k ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w dniu 28 lipca 2010 r. nabył akcje spółki komandytowo - akcyjnej. W ten sposób stał się zatem wspólnikiem tej spółki (akcjonariuszem). Do dnia nabycia ww. akcji, Wnioskodawca nie posiadał udziału w ww. spółce. Zatem dopiero od dnia nabycia wskazanych we wniosku akcji, Wnioskodawca został wspólnikiem spółki komandytowo - akcyjnej i nabył prawo do uczestnictwa w przychodach uzyskiwanych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w tej formie oraz kosztach ich uzyskania. Także dopiero od tego miesiąca powstał u Niego obowiązek ustalenia i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem dochodów uzyskanych z tytułu działalności prowadzonej w ramach ww. spółki (o ile zaistniały przesłanki, o których mowa w cyt. art. art. 44 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż podstawę ustalenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2010 r. stanowi dochód, ustalony w oparciu o prowadzone przez spółkę księgi. Przy czym dochód ten należało ustalić na podstawie przychodów osiągniętych oraz kosztów uzyskania przychodów poniesionych od dnia nabycia przez Wnioskodawcę akcji w spółce komandytowo - akcyjnej, tj. od dnia 28 lipca 2010 r., z uwzględnieniem przysługującego Wnioskodawcy udziału w zysku tej spółki. W konsekwencji powyższego, Wnioskodawca nie był zobowiązany do dokonywania korekty rozliczenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do czerwca 2010 r..

Z uwagi na powyższe, stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie sposobu rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w zakresie obowiązku korygowania zaliczek na podatek dochodowy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.