IBPBI/1/415-1246/10/RM - Określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu zaliczek na poczet czynszu za wynajem lokali handlowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 9 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu zaliczek na poczet czynszu za wynajem lokali handlowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu zaliczek na poczet czynszu za wynajem lokali handlowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, prowadzi działalność gospodarczą (produkcyjno-handlową). Prowadzi książkę przychodów i rozchodów (rozliczenie kasowe). W roku 2008 podpisał umowę notarialną z firmą budującą pod wynajem budynek handlowy, w której umowie zobowiązał się do wpłacania zaliczek na czynsz wynajmu trzech lokali handlowych. Na przestrzeni lat 2008-2010 Wnioskodawca wpłacił zaliczki na czynsz na okres 20 lat z góry, zgodnie z umową notarialną. Na poszczególne raty otrzymał faktury VAT, które nie były księgowane w kosztach podatkowych jego firmy, gdyż nie prowadził działalności w lokalach będących w budowie. W miesiącu grudniu 2010 lub w styczniu 2011 lokale zostaną oddane do użytkowania i Wnioskodawca rozpocznie w nich działalność handlową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kiedy będzie mógł zapłacone z góry zaliczki za 20 lat zaliczyć do kosztów podatkowych:

* jednorazowo z chwilą rozpoczęcia w tych lokalach działalności handlowej,

* 1/20 dotyczącą danego roku podatkowego w miesiącu styczniu, czy też miesiącu grudniu danego roku

* co miesiąc w ratach przez okres 20 lat.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli lokale zostaną oddane w miesiącu grudniu 2010 i będzie w nich prowadzona działalność handlowa, to w miesiącu grudniu 2010 będzie można zaliczyć 1/20 poniesionych kosztów na wynajem. Za lata następne będzie można zaliczyć już w miesiącu styczniu poszczególnych następujących po sobie lat 1/20 poniesionych kosztów.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie też błędem, jeśli zaliczy się 1/20 kosztów dopiero pod datą 31 grudnia danego roku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów zastosowanie znajduje przepis art. 22 ust. 6b ww. ustawy zgodnie z którym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów tzw. metodą kasową. Na przestrzeni lat 2008-2010 dokonał wpłaty zaliczek na poczet czynszu wynajmu trzech lokali handlowych za okres 20 lat z góry. W miesiącu grudniu 2010 r. lub styczniu 2011 r. Wnioskodawca rozpocznie w tych lokalach prowadzenie działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji "zaliczki"; przyjmuje się więc, za "Popularnym słownikiem języka polskiego" (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga), że "zaliczka" to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś. Należy jednak zwrócić uwagę, że nie każde wcześniejsze wpłacenie określonej należności oznacza wpłatę (zaliczkę), która może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. O kwalifikacji wpłaconej tytułem zaliczki należności, jako kosztu uzyskania przychodu decyduje bowiem jej charakter. W tym też kontekście zauważyć należy, iż co do zasady zaliczki, jako wpłaty nie mające charakteru definitywnego (ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Na gruncie przedmiotowej sprawy, istotna jest również okoliczność, iż w momencie ponoszenia przedmiotowych wydatków (zaliczek) brak było związku przyczynowo skutkowego, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dotyczyły one nieruchomości nie wykorzystywanych jeszcze (w chwili ich ponoszenia) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Tym bardziej wydatki powyższe nie mogły wówczas stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Dopiero zatem z chwilą wynajmu przedmiotowych nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, można uznać, iż dotyczące tych nieruchomości wydatki (m.in. czynsz najmu) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności. Wskazać także należy, iż fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi (czynszu), która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, powinien wynikać z postanowień zawartej między stronami umowy. Natomiast na sposób rozliczenia wpłaconych na poczet czynszu najmu kwot (zaliczek) w ramach zawartej następnie umowy najmu, wpływ będą miały postanowienia tej umowy, a zwłaszcza określone w niej okresy rozliczeniowe. Jeżeli zatem z treści tej umowy wynikać będzie, iż czynsz rozliczany będzie w okresach miesięcznych, to Wnioskodawca co miesiąc powinien do kosztów uzyskania przychodów zaliczać stosowną należność, odpowiadającą należnemu za miesiąc czynszowi. Jeżeli natomiast czynsz będzie płatny np. za rok kalendarzowy (z góry lub z dołu) to winien on zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w określonych w umowie terminach płatności.

Mając powyższe na względzie, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać na nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.