IBPBI/1/415-1219/14/JS - Możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości rynkowej nabytego na podstawie umowy darowizny prawa ochronnego do znaku towarowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 10 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości rynkowej nabytego na podstawie umowy darowizny prawa ochronnego do znaku towarowego oraz zaliczenia tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 10 października 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytego na podstawie umowy darowizny prawa ochronnego do znaku towarowego oraz zaliczenia tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Otrzymał od brata w formie darowizny (tekst jedn.: w sposób nieodpłatny, bez świadczenia wzajemnego i kosztem majątku darczyńcy), znak towarowy; otrzymał tenże znak od osoby z pierwszej grupy podatkowej, w rozumieniu ustawy o spadkach i darowiznach. W umowie darowizny Wnioskodawca wystąpił jako obdarowany prowadzący działalność gospodarczą. Znak towarowy objęty jest prawem ochronnym udzielonym decyzją Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej. Strony umowy darowizny zgodnie określiły wartość znaku powyżej 3.500 zł. W ich ocenie, odpowiada ona wartości rynkowej znaku.

Przyjęta umownie wartość znaku towarowego dodatkowo została potwierdzona przez podmioty specjalizujące się w wycenie znaku towarowego.

Otrzymany w formie darowizny znak towarowy, Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, według wartości wynikającej z umowy darowizny i będzie wykorzystywał go do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż rok, tj. będzie się nim sam posługiwał, odpłatnie użyczy w formie licencji, ewentualnie dokona jego sprzedaży w trakcie umowy licencyjnej, przy czym niewykluczone, że może się zdarzyć sytuacja w której przychody osiągnięte z licencji nie będą pokrywały się z wielkością odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawca zamierza rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych znaku towarowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł amortyzować znak towarowy (winno być: prawo ochronne) od jego wartości rynkowej, zaś odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości będą kosztem uzyskania przychodów... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł amortyzować znak towarowy od jego wartości rynkowej, zaś odpisy amortyzacyjne w pełnej wysokości będą kosztem uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22b ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają m.in., z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) oraz wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how), o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, które spełniają następujące warunki: zostały nabyte, nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania przekracza rok i są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 cyt. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, wydatki na nabycie których powinny być rozpoznawane jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii i tym samym nie podlegają amortyzacji.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do amortyzowania samych znaków towarowych. Amortyzacji podatkowej podlegają nabyte prawa ochronne do znaków towarowych, na zasadach wynikających z przepisów ustawy - Prawo własności przemysłowej. Prawo ochronne na znak towarowy powstaje na skutek wydania decyzji przez Urząd Patentowy, co oznacza, że prawo to nie istnieje przed wydaniem takiej decyzji.

Należy zatem wskazać, że prawa ochronne na znaki towarowe udzielane są na warunkach określonych w ustawie - Prawo własności przemysłowej (art. 6 ust. 1 tej ustawy). Znakiem towarowym może być przy tym każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa - w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 12 ust. 1 i 2 ww. ustawy). W myśl art. 121 powołanej ustawy, na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne. Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania tego znaku w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Czas trwania prawa ochronnego na znak towarowy wynosi 10 lat od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym (art. 153 ust. 2 cyt. ustawy). Procedurę uzyskania tego prawa rozpoczyna zgłoszenie znaku towarowego w Urzędzie Patentowym. Wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa (art. 144 Prawa własności przemysłowej). Podlega ono wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 tej ustawy). Udzielenie prawa ochronnego na znak towarowy stwierdza się przez wydanie świadectwa ochronnego na znak towarowy (art. 150 ww. ustawy).

Wobec powyższego, znak towarowy objęty prawem ochronnym mieści się w kategorii praw wskazanych w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, odnosząc się do zawartych w omawianej ustawie przepisów o amortyzacji, Wnioskodawca zauważa, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia podatnika w posiadanie składników majątkowych podlegających amortyzacji: wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym, status wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a -22b ww. ustawy).

Odnosząc się do powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, może dokonywać amortyzacji od wartości rynkowej opisywanego znaku towarowego. Stosownie bowiem do treści art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Skoro w ten właśnie sposób (zgodny z wolą ustawodawcy) ustalono wartość znaku towarowego przekazywanego w formie darowizny, to ta właśnie wartość stanowić będzie podstawę dokonywanych odpisów amortyzacyjnych.

W ocenie Wnioskodawcy, nieodzownym jest odniesienie się do zagadnienia, czy istotnie należy sięgnąć do wartości samego znaku, bowiem stricte rzecz ujmując, amortyzacji podlega prawo do ochrony tego znaku. Niemniej prawo to samo w sobie (w oderwaniu od znaku towarowego) nie może istnieć i nie posiada wymiernej wartości - sens jego istnienia wynika z istnienia znaku towarowego, który ma chronić, a jego wartość wynika z wartości tego znaku towarowego, któremu udziela ochrony. Zatem logicznym, zasadnym i celowym jest przyjąć, że określając wymierną wartość tego prawa, a tym samym podstawę amortyzacji, nieodzownie należy sięgnąć do wartości samego znaku towarowego. Skoro zaś wartość znaku towarowego określono w wysokości jego wartości rynkowej (co w pełni odpowiada przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), to taka też będzie wartość prawa ochronnego na znak towarowy i podstawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, kolejną kwestią wymagającą wyjaśnienia jest to, czy odpisy amortyzacyjne będą w niniejszym stanie faktycznym (powinno być: zdarzeniu przyszłym) stanowiły koszt uzyskania przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź w tym przypadku jest twierdząca, bowiem zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. W ocenie Wnioskodawcy, warunki te zostały spełnione, co uzasadniono już powyżej. Zasadnym jest zatem, by odpisy amortyzacyjne od prawa ochronnego na znak towarowy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości (niezależnej od wielkości osiągniętych przychodów z tytułu licencjonowania znaku towarowego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1410) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne można uznać m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, o ile spełniają one łącznie następujące warunki:

* zostały nabyte,

* nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania przekracza rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo zostały oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, wydatki na nabycie tych praw rozpoznawane winny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii, co skutkuje brakiem możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej tych składników majątkowych oraz brakiem obowiązku określenia wartości początkowej tych składników.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, na warunkach w niej określonych udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

Należy zauważyć, że przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do amortyzowania samych znaków towarowych. Amortyzacji podatkowej podlegają dopiero nabyte prawa ochronne do znaków towarowych udzielone na zasadach wynikających z przepisów ustawy - Prawo własności przemysłowej. Prawo ochronne na znak towarowy powstaje na skutek wydania decyzji przez Urząd Patentowy, co oznacza, że prawo to nie istnieje przed wydaniem takiej decyzji.

Znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa (art. 120 ust. 1 ww. Prawa własności przemysłowej). Znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy (art. 120 ust. 2 ww. ustawy). Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ww. ustawy). Procedurę uzyskania tego prawa rozpoczyna zgłoszenie znaku towarowego w Urzędzie Patentowym. Wydanie decyzji o udzieleniu prawa ochronnego na znak towarowy następuje po sprawdzeniu przez Urząd Patentowy, czy są spełnione ustawowe warunki wymagane dla uzyskania prawa (art. 144 Prawa własności przemysłowej). Udzielone prawa ochronne na znaki towarowe podlegają wpisowi do rejestru znaków towarowych (art. 149 ww. ustawy). Przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej (art. 153 ust. 1 ww. ustawy). Ponadto, prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ww. ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że w myśl art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej stanowią wyłącznie prawa ochronne na znaki towarowe, które w momencie ich nabycia przez podatnika zostały już udzielone. Jednocześnie muszą być spełnione również pozostałe przesłanki, tj. prawa takie muszą być nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, a przewidywany okres ich używania musi być dłuższy niż rok.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzymał w formie darowizny znak towarowy, który objęty jest prawem ochronnym (udzielonym decyzją Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej) i będzie wykorzystywany do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż rok.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że jeżeli w istocie Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie znak towarowy, na który zostało udzielone prawo ochronne przez Urząd Patentowy, to może uznać go za wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i po spełnieniu pozostałych warunków określonych w tym przepisie, dokonywać jej amortyzacji podatkowej, a do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej zaliczać odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie bowiem zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

* nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

* dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

* nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że kosztem uzyskania przychodów mogą być odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w darowiźnie.

Odnosząc się natomiast do sposobu ustalenia wartości początkowej ww. wartości niematerialnej i prawnej zauważyć należy, zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany (m.in. z uwagi na sposób ich nabycia) i określony został w art. 22g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 powołanej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Art. 19 ust. 3 powołanej ustawy stanowi natomiast, że wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jak wskazał Wnioskodawca, wartość otrzymanego przez niego prawa ochronnego na znak towarowy, określona w umowie darowizny, odpowiada jego wartości rynkowej, co potwierdzone zostało przez podmioty specjalizujące się w wycenie znaków towarowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej otrzymanego w drodze darowizny prawa ochronnego na znak towarowy oraz zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym wartość początkową stanowić będzie wartość rynkowa otrzymanego składnika majątku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1-3 oraz Nr 5, wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.