IBPBI/1/415-1219/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura w dniu 30 listopada 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości:

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy wydatków poniesionych w związku z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej - jest prawidłowe,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wspólników spółki komandytowej (w tym Wnioskodawcy) wskazanych we wniosku wydatków związanych z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa, gdyby zostały one poniesione przez Spółkę - jest bezprzedmiotowe.

W dniu 30 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy wydatków poniesionych w związku z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu a także czynnym podatnikiem podatku VAT, wykonującym działalność gospodarczą, polegającą na produkcji płytek ceramicznych i wyrobów sanitarnych. Wnioskodawca jest zarazem komandytariuszem w spółce osobowej (spółce komandytowej). Komplementariuszem w tej spółce jest osoba prawna (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Wnioskodawca zamierza podwyższyć swój wkład do ww. spółki. Na pokrycie podwyższenia wkładu do spółki komandytowej Wnioskodawca wniesie całe swoje dotychczasowe przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Spółka komandytowa i wnoszący przedsiębiorstwo wspólnik będzie ponosić niezbędne i uzasadnione ekonomicznie wydatki, które należy ponieść w związku z wniesieniem wkładu do spółki komandytowej, tj. opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty sporządzenia dokumentacji przez biegłego rewidenta, usługi doradcze związane z wniesieniem przedsiębiorstwa osoby fizycznej, jako aportu do spółki osobowej.

Poszczególne wydatki będą ponoszone w następujący sposób:

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy wydatki poniesione przez Wnioskodawcę związane z wniesieniem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, poniesione na pokrycie:

* taksy notarialnej od aktu na podstawie którego dojdzie do przeniesienia przedsiębiorstwa,

* kosztów opinii biegłego rewidenta,

* kosztów usług doradczych.

będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Ewentualnie, na wypadek uznania, że wskazane powyżej wydatki nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów wyłącznie Wnioskodawcy, czy gdyby koszty te zostały poniesione przez Spółkę, to czy mogłyby stanowić koszty uzyskania wspólników spółki komandytowej (w tym Wnioskodawcy) stosownie do ich udziału w zysku tej spółki.

(pytania oznaczone we wniosku Nr 2 i 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, pokryte przez Niego osobiście koszty związane z wniesieniem przez wspólnika aportu w postaci przedsiębiorstwa do tej spółki (tj. koszty opłaty notarialnej, opinii biegłego rewidenta oraz koszty usług doradczych), stanowią wyłącznie Jego koszty, jako że poniósł ich ciężar, a ponadto mają służyć restrukturyzacji prowadzonego dotąd przez Niego osobiście przedsiębiorstwa (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ponadto ciężary w postaci kosztów opinii biegłego rewidenta i usług doradczych będą ponoszone jeszcze na etapie przed formalnym dokonaniem wniesienia przedsiębiorstwa do spółki, które może ale nie musi nastąpić.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca podnosi, że ponoszone przez Niego koszty na poczet opłat notarialnych od czynności wniesienia przedsiębiorstwa do spółki komandytowej jak również związane z przygotowaniem transakcji koszty opinii biegłego rewidenta oraz usług doradczych, wiążą się z restrukturyzacją działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawcę oraz mają swoje ekonomiczne uzasadnienie w postaci chęci rozwoju działalności i pozyskania dalszych środków na inwestycje. Wnioskodawca uważa, że poniesienie wymienionych kosztów wyłącznie przez Niego jest umotywowane tym, że są one ponoszone na takim etapie restrukturyzacji, że jeszcze nie można ich przypisać, jako uzasadnione ekonomicznie z punktu widzenia spółki komandytowej (ewentualnie na etapie po wniesieniu przedsiębiorstwa, w oparciu o art. 93a Ordynacji podatkowej). Na etapie ponoszenia tego rodzaju kosztów jeszcze nie jest przesądzone, czy do transakcji wniesienia przedsiębiorstwa tytułem wkładu do spółki rzeczywiście dojdzie. Sporządzenie opinii biegłego ma m.in. dopiero wskazać, czy przedsiębiorstwo znajduje się w odpowiedniej kondycji finansowej, aby przeprowadzić jego restrukturyzację, a koszty usług doradczych mają na celu ustalenie jaki scenariusz restrukturyzacji będzie najlepszy z punktu widzenia kondycji i aspiracji firmy. Konieczność poniesienia opłat notarialnych jest oczywistą konsekwencją zaplanowanego i wykonywanego zamierzenia inwestycyjnego, polegającego na restrukturyzacji przedsiębiorstwa poprzez jego wniesienie na pokrycie wkładu w spółce komandytowej. Powyższe okoliczności wskazują, że opisane wydatki spełniają warunki uznania za koszty uzyskania przychodów wyłącznie Wnioskodawcy, w świetle przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie znajdują swojego odzwierciedlenia w wyliczeniu wydatków, które tych kosztów nie mogą stanowić (art. 23 ww. ustawy).

Wnioskodawca uważa, że prawidłowe jest Jego stanowisko w ww. zakresie. Niemniej jednak Jego zdaniem, powołany wyżej przepis art. 93a Ordynacji podatkowej uzasadniałby również rozliczenie wymienionych kosztów w ramach spółki komandytowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

* pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* być właściwie udokumentowany.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Należy zaznaczyć, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej aport w postaci prowadzonego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym Wnioskodawca poniesie wydatki (opłaty notarialne od aktu na podstawie którego dojdzie do przeniesienia przedsiębiorstwa, koszty opinii biegłego rewidenta, koszty usług doradczych) związane z wniesieniem aportu do tej spółki.

Definicja kosztów uzyskania przychodów, sformułowana przez ustawodawcę w cytowanym powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Jak wskazano powyżej, kosztem uzyskania przychodów są również wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, pośrednio powiązane z uzyskiwanymi przychodami.

Wskazane we wniosku wydatki (opłaty notarialne od aktu na podstawie którego dojdzie do przeniesienia przedsiębiorstwa, koszty opinii biegłego rewidenta, koszty usług doradczych), bezspornie zostaną poniesione w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, bowiem wniesienie przedsiębiorstwa do spółki komandytowej skutkuje zwiększeniem źródeł finansowania działalności gospodarczej (źródeł przychodów). Zatem w ocenie Organu, wydatki te będą pozostawać w pośrednim związku z uzyskanymi przychodami, a zatem Wnioskodawca będzie mógł je zaliczyć do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Podsumowując, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, poniesione przez Wnioskodawcę, prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą wydatki w związku z wniesieniem wkładu do spółki komandytowej, jako koszty związane z planowaną zmianą formy prawnej podmiotu, będą związane z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej i będą spełniały wskazane wyżej przesłanki, wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Wobec powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Wskazać należy, iż Wnioskodawca uzależnił wydanie interpretacji w zakresie określonym w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 3 od oceny Jego stanowiska dotyczącego pytania nr 2. Tym samym, w sytuacji gdy stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy wydatków poniesionych w związku z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa do spółki komandytowej, uznano za prawidłowe, odniesienie się do postawionego we wniosku pytania w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Spółki komandytowej wskazanych we wniosku wydatków związanych z wniesieniem aportu w postaci przedsiębiorstwa, gdyby zostały one poniesione przez tą Spółkę uznać należy za bezprzedmiotowe.

Na marginesie należy zauważyć, że zasadność zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów może zostać zweryfikowana przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego, w tym zwłaszcza w sytuacji, gdy wskazana we wniosku czynność wniesienia aportu do spółki komandytowej nie dojdzie do skutku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 4 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.