IBPBI/1/415-1207/10/RM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 29 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

* momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej dopłat do podatku od nieruchomości za lata 2005-2010 - jest prawidłowe,

* podstawy prawnej określenia ww. momentu - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 listopada 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dopłat do podatku od nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 3 listopada 2010 r. Wnioskodawca otrzymał nowe decyzje na podatek od nieruchomości:

* z dnia 25 października 2010 dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości za 2010 r. do dopłaty 10.337,00 zł,

* z dnia 25 października 2010 dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości za 2009 r. do dopłaty 10.012,00 zł,

* z dnia 25 października 2010 dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości za 2008 r. do dopłaty 9.443,00 zł,

* z dnia 25 października 2010 dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości za 2007 r. do dopłaty 9.153,00 zł,

* z dnia 25 października 2010 dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości za 2006 r. do dopłaty 9.061,00 zł,

* z dnia 25 października 2010 dotyczącą wymiaru podatku od nieruchomości za 2005 r. do dopłaty 8.848,50 zł.

W uzasadnieniu wyjaśniającym nowe decyzje na podatek od nieruchomości wskazano, iż w wyniku analizy akt sprawy, w związku z przeprowadzonym przez organ podatkowy postępowaniem podatkowym stwierdzono, iż podatnik podał w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, podatku rolnego i leśnego jako budowlę obiekt budowlany spełniający wymogi budynku.

W dniu 5 września 2003 Wnioskodawca zakupił aktem notarialnym grunt o powierzchni 0,7128 ha wraz z zabudowaniami w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W skład nabytych nieruchomości wchodził: budynek, który w akcie notarialnym ujęto jako wiata magazynowa, co spowodowało, iż zakwalifikowano ten budynek jako budowlę. W informacji będącej podstawą naliczania podatku od nieruchomości Wnioskodawca nie przyjął całej powierzchni gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz podał nieprawidłową powierzchnię budynku gospodarczego.

W związku z tym, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktycznie istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi podatkowemu właściwemu dla Wnioskodawcy, wydano nowe decyzje podatkowe, uchylono Nakazy Płatnicze wystawione w latach poprzednich oraz ustalono nowe zobowiązania pieniężne na każdy rok oddzielnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można powyższe dopłaty do podatku od nieruchomości zaksięgować, jako koszt podatkowy 2010 r.. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Stosując powyższy artykuł Wnioskodawca uważa, iż może zaksięgować dopłatę do roku 2007, 2008, 2009 do miesiąca października 2010, gdyż decyzja na podatek od nieruchomości została wystawiona w październiku 2010 r., a dopłatę do roku 2005 i 2006 zaksięguje w dacie zapłaty powyższego zobowiązania (w roku 2005 i 2006 obowiązywały inne przepisy ustawy podatku dochodowego od osób fizycznych dotyczące księgowania podatku od nieruchomości).

Jednocześnie uważa, iż prowadząc działalność usługową - transport krajowy i międzynarodowy, oraz wynajmując część obiektu dla innego podmiotu gospodarczego podatek od nieruchomości na gruncie PIT, czy CIT jest kosztem pośrednim tj. niezwiązanym z żadnym konkretnym przychodem, a takie koszty potrącane są nie w okresie, którego dotyczą, ale w momencie ich poniesienia. Prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów księguje podatek od nieruchomości w momencie poniesienia wydatku.

W opisanej sytuacji nie może zaksięgować dopłat do lat poprzednich, gdyż dopiero 3 listopada 2010 otrzymał nowe decyzje na podatek od nieruchomości, koszt uzyskania przychodu zostanie dopiero poniesiony, zapłata nastąpi w terminie wykazanym w nowych decyzjach na podatek od nieruchomości

Wnioskodawca nadmienia również, iż w poprzednich latach prowadził Księgi Handlowe, które są zamykane na koniec danego roku podatkowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, że z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku jest zaistniały stan faktyczny, niniejszą interpretację oparto o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Podatek od nieruchomości Wnioskodawca jest obowiązany uiszczać z mocy prawa w związku z posiadanym majątkiem (posiadaniem nieruchomości). Stanowi on element kosztów stałych funkcjonowania firmy, dotyczy bowiem całokształtu jej działalności, nie jest zatem kosztem bezpośrednim, lecz kosztem związanym z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa, mającym na celu utrzymanie (zachowanie) źródła przychodów.

Podatek od nieruchomości jest ponoszony niezależnie od tego, czy prowadzona jest działalność, czy też nie. Niewątpliwie wydatki z tytułu podatku od nieruchomości dotyczą składników majątku, które służą uzyskiwaniu przychodów.

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, na której potrzeby wykorzystują nieruchomość, opłacony podatek jest elementem kosztowym. Wprawdzie nie ma on bezpośredniego związku z uzyskiwanymi przychodami, lecz stanowi racjonalny i gospodarczo uzasadniony wydatek związany z prowadzoną działalnością. Ponadto nie jest wymieniony w katalogu zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca w dniu 5 września 2003 r. zakupił w ramach prowadzonej działalności gospodarczej grunt wraz z zabudowaniami. Nieruchomości wprowadzono do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W związku z faktem, iż Wnioskodawca w informacji będącej podstawą naliczania podatku od nieruchomości nie przyjął całej powierzchni gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz podał nieprawidłową powierzchnię budynku gospodarczego, w dniu 3 listopada 2010 r. otrzymał nowe decyzje na ten podatek za lata 2005-2010 opatrzone datą 25 października 2010 r. Obecnie Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do treścią art. 22 ust. 6 ww. ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Przy czym u podatników prowadzących księgi rachunkowe za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 22 ust. 5d ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 22 ust. 6b ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (a więc prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy, z których wynika, iż u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, bez względu na metodę jej prowadzenia, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca winien zaewidencjonować dopłaty do podatku od nieruchomości wykazane w decyzjach za lata 2007-2010, w dacie (miesiącu) wystawienia tych decyzji.

Zauważyć przy tym należy, iż powołany przez Wnioskodawcę art. 22 ust. 5d ww. ustawy, nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, dotyczy on bowiem momentu księgowania kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związanych z przychodami u podatników prowadzących księgi rachunkowe, a ksiąg tych Wnioskodawca obecnie nie prowadzi.

Odnosząc się do momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej dopłat do podatku od nieruchomości dotyczących lat 2005-2006 zauważyć należy, iż stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy w powyższym brzmieniu, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Stosownie natomiast do treści art. 22 ust. 5 tej ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe (handlowe) koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym wypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Przepisy powyższe jednoznacznie wskazywały, iż podatnik prowadzący księgi rachunkowe mógł ponosić koszty, które bezpośrednio wiązały się z konkretnymi przychodami osiągniętymi w roku podatkowym lub też mógł ponosić koszty, które miały pośredni wpływ na osiągane przychody. Wydatki, które wpływały na przychody Wnioskodawcy w sposób pośredni, dotyczące całokształtu działalności, należało uznać za koszty podatkowe w okresie ich faktycznego poniesienia, czyli zapłaty.

W kontekście powyższego, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od nieruchomości (a więc i jego dopłata) za lata 2005 - 2006, stanowi koszt uzyskania przychodu w dacie jego faktycznej zapłaty, a więc w 2010 r.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie:

* momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej dopłat do podatku od nieruchomości za lata 2005-2010 - jest prawidłowe,

* podstawy prawnej określenia ww. momentu - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.