IBPBI/1/415-1168/14/ŚS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 czerwca 2014 r., który w tym samym dniu wpłynął do tut. Biura drogą elektroniczną (e-PUAP), uzupełniony 19 września 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartości diet za czas podróży służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2014 r. wpłynął drogą elektroniczną e-PUAP do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wartości diet za czas podróży służbowych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 sierpnia 2014 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 19 września 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca (osoba fizyczna) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą m.in. w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego (PKD 71.12.2). Dochody z tej działalności opodatkowuje podatkiem liniowym. Firma jest zarejestrowana w Polsce w miejscu jego zamieszkania. Od początku działalności Wnioskodawca podpisał kontrakt z firmą znajdującą się na terenie Niemiec i tam świadczy swoje usługi. Planowane kontrakty zostaną podpisane na czas uwzględniający czas, jaki firma niemiecka potrzebuje na realizację podjętego przez nią projektu produkcyjnego. Świadczenie usług przez Wnioskodawcę będzie ustalane w oparciu o sporządzony wspólnie z kontrahentem plan. Przeważnie będą to codzienne prace w okresie 10-15 dni, a następnie będzie przerwa w okresie 2-5 dni. Wnioskodawca na czas przerwy będzie wracał do swojego miejsca zamieszkania. Ze względu na wyżej opisany czas wykonywania usług oraz ze względu na odległość od miejsca wykonywania usług do miejsca zamieszkania wynoszącą ok. 600 km, Wnioskodawca wynajął w miejscowości siedziby kontrahenta niemieckiego niewielkie mieszkanie, gdzie spędza większość czasu. W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 19 września 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych będzie znajdować się w Rzeczypospolitej Polskiej. Nie zamierza posiadać na terytorium Niemiec zakładu w rozumieniu art. 5 umowy polsko-niemieckiej, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Istotne elementy opisu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynikają również z własnego stanowiska w sprawie, gdzie wskazano, że Wnioskodawca zdarzenia gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy diety w wysokości przysługującego limitu, pokrywające koszty pobytu poza miejscem zamieszkania i siedzibą działalności, w miejscu rzeczywistego świadczenia usług, tj. w Niemczech lub w innym kraju, będę mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu działalności gospodarczej i uznać, że wystarczającym dowodem zaliczenia wartości diet do ww. kosztów uzyskania przychodów jest dowód wewnętrzny sporządzony zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Zdaniem Wnioskodawcy, diety w wysokości przysługującego limitu, pokrywające koszty pobytu poza miejscem zamieszkania i siedzibą działalności, w miejscu rzeczywistego świadczenia usług, tj. w Niemczech lub w innym kraju może na podstawie sporządzonego zgodnie z obowiązującymi przepisami dowodu wewnętrznego, będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, będzie świadczyć usługi w Niemczech na podstawie podpisywanego kontraktu na czas oznaczony z kontrahentem niemieckim. Zgodnie z obopólnymi ustaleniami stron kontraktu usługi będą świadczone codziennie przez około 10-15 dni, po czym będzie następować przerwa 2-5 dniowa, podczas której Wnioskodawca zamierza wracać do swojego miejsca zamieszkania. Taki będzie cykl świadczenia usług przez Wnioskodawcę. W miejscowości (w Niemczech), w której Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi, będzie wynajmować niewielkie mieszkanie.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle tego przepisu Wnioskodawca uważa, że wartość diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych do Niemiec, gdzie będzie świadczyć usługi, będące przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w wyniku czego osiągnie przychody (albo też zachowa lub zabezpieczy źródło przychodów) z tytułu tej działalności, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nim współpracujących, w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to że skoro będzie odbywał podróże służbowe, ponieważ będzie świadczyć usługi wynikające z istoty jego działalności poza miejscem siedziby firmy, to powinien wartość tych diet zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Wysokość diet należy wyliczyć zgodnie z limitami przysługującymi pracownikom na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167). Według Wnioskodawcy, jedynym kryterium zaliczenia diet z tytułu podróży służbowej osoby prowadzącej działalność gospodarczą jest wartość limitu diet, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma wpływu, na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu odbywanych podróży służbowych przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą, fakt wynajmowania przez Wnioskodawcę mieszkania w miejscu świadczenia usług. Natomiast, zgodnie z § 14 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 52, poz. 1475 winno być tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1037), dokumentem wystarczającym do zaliczenia wartości diet z tytułu podróży służbowych Wnioskodawcy będzie dowód wewnętrzny zawierający co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet. W ocenie Wnioskodawcy sporządzanie dokumentów wewnętrznych w zakresie podróży służbowej może odbywać się zbiorczo np. za każdy miesiąc i może być księgowane w tym terminie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

* musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

* nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

* musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Powyższe oznacza, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mają prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartość diet związanych z własnymi podróżami służbowymi do wysokości nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167).

Z treści wniosku wynika, że od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w szczególności w zakresie inżynierii i związanego z nią doradztwa technicznego. Firma jest zarejestrowana w Polsce w jego miejscu zamieszkania. Wnioskodawca od początku działalności podpisał kontrakt z firmą znajdującą się na terenie Niemiec i tam świadczy swoje usługi. Kontrakty planowane zostaną podpisywane na czas określony uwzględniający czas jaki firma niemiecka potrzebuje na realizację podjętego przez nią projektu produkcyjnego. Wnioskodawca, ze względu na czas wykonywania usług oraz ze względu na odległość od miejsca wykonywania usług do miejsca zamieszkania wynoszącą ok. 600 km, wynajął w miejscowości siedziby kontrahenta niemieckiego niewielkie mieszkanie, gdzie spędza większość czasu. Wnioskodawca wskazał, że jego miejsce zamieszkania oraz ośrodek interesów życiowych znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie zamierza posiadać na terytorium Niemiec zakładu w rozumieniu art. 5 umowy polsko-niemieckiej, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90).

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli usługi, o których mowa we wniosku, wykonywane będą przez Wnioskodawcę w ramach odbywanych przez niego zagranicznych podróży służbowych w rozumieniu odrębnych przepisów, nie będących przepisami prawa podatkowego i nie mogących być przedmiotem niniejszej interpretacji, to do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej będzie mógł zaliczać wartości diet za czas tych podróży, do wysokości wskazanej w ww. rozporządzeniu.

Wskazać przy tym należy, że pojęcie "podróży służbowej", unormowane jest w przepisach prawa pracy, tj. w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy wyjazdy związane w przyszłości z realizacją przez Wnioskodawcę usług, o których mowa we wniosku, będą podróżami służbowymi, nie leży w kompetencji organu uprawnionego do wydania niniejszej interpretacji indywidualnej. Konieczność dokonania oceny w powyższym zakresie każdorazowo ciąży na podatniku. Kwestia ta może być przedmiotem weryfikacji przez uprawniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego.

Podstawą ujęcia wskazanych we wniosku wydatków w prowadzonej przez niego podatkowej księdze przychodów i rozchodów będą sporządzane na okoliczność odbywanych podróży służbowych dowody wewnętrzne. Wnioskodawca będzie mógł ująć w podatkowej księdze przychodów i rozchodów wartość diet na koniec miesiąca jednym dowodem wewnętrznym, sporządzonym na podstawie zbiorczego zestawienia określającego: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej, stawkę i wartość przysługujących diet. Zgodnie bowiem z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1037), na udokumentowanie zapisów w księdze dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). Dowody, o których mowa w ust. 1 mogą dotyczyć m.in. kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących (§ 14 ust. 2 pkt 5 ww. rozporządzenia). Powinny one zawierać co najmniej następujące dane: imię i nazwisko, cel podróży, nazwę miejscowości docelowej, liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu), stawkę i wartość przysługujących diet (§ 14 ust. 3 ww. rozporządzenia). W myśl natomiast pkt 13 Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartych w Załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia, zapisów dotyczących kosztów podróży służbowej, w tym również diet właściciela oraz osób z nim współpracujących, dokonuje się na podstawie rozliczenia tych kosztów sporządzonego na dowodzie wewnętrznym, zwanym rozliczeniem podróży służbowej. Do rozliczenia należy dołączyć dowody (faktury) potwierdzające poszczególne wydatki. Jeżeli uzyskanie dowodu (faktury) nie było możliwe, pracownik musi złożyć pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Nie wymagają udokumentowania fakturami diety oraz wydatki objęte ryczałtem, a także koszty przejazdu własnym samochodem pracownika.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała